企业会计寻租及对策研究

　      摘要：会计寻租导致财务信息严重失真，造成社会资源浪费，扭曲资源优化配置。近年来各种违规事件层出不穷，会计寻租活动频发，这种现象在一定程度上阻碍了我国社会经济的健康发展。本文分析了会计寻租产生的经济后果，提出了我国会计寻租治理的总体思路，并从政府职能、会计准则制定机构、会计监督机制、公司治理结构、反寻租道德规范的建立等方面，对抑制会计寻租提出了对策和建议。
　　关键词：会计寻租　政府管制　经济后果　对策
　　
　　一、会计寻租的涵义与特点
　　
　　(一)会计寻租的涵义 在社会经济资源配置过程中，如果出现权利真空或所谓的“公共领域”而存在“租值”未被界定时，各社会经济主体就会耗费资源去进行提取，同时对他人利益造成损害，这就是寻租行为。会计作为社会经济资源配置的重要制度，其运行具有直接的经济效果，如果经济人能够在规范会计运行规则中施加有利于自己的影响，就能够提取社会经济资源配置过程的“公共租”，于是会计寻租就成为作为经济人的各社会经济主体进行非生产性寻利的直接手段。会计能够导致财富的非生产性转移，因此通过影响会计准则的制定与执行可以转移财富，此时就存在利益的受益方和受损方，这种会计行为正好体现了寻租的基本思想。颜敏等学者将会计寻租定义为“在社会总财富水平和企业真实业绩(即经济收益)并未改变的前提下，通过改变会计信息(即财务报告收益数字)来进行财富的非公平性转移和资源的不恰当配置，从而对其他社会主体利益造成损害的一种非生产性寻利活动”。本文将会计寻租定义为：在社会总财富水平和企业真实业绩并未改变的前提下，通过改变会计信息(包括对外公布的财务信息以及供内部管理决策使用的信息)进行财富的非公平性转移和资源的不恰当配置，从而对其他社会主体利益造成损害的非生产性寻利活动。根据该定义，会计政策选择、盈余管理、准则制定权的争夺等都可以概括在会计寻租这一范畴，会计寻租具有更强的概括力和解释力，因此对会计寻租问题进行研究将能更好指导会计实务。
　　(二)会计寻租的特点 一是政治性。我国最早处于单轨制的会计制度环境下，政府掌握其解释权和运用权，会计寻租表现在努力说服政府尽可能地给予政策上的优惠，政府成为会计寻租的主要对象。随着社会主义市场经济的发展和现代企业制度的建立，原有会计制度的弊端逐渐显露，不能对新出现的经济情况做出及时处理，为此我国于1992年底颁发了《企业会计准则》，并开始了长期企业会计制度与企业会计准则并行的双轨制，然而实际上以原则为导向的会计准则铺垫了会计寻租活动，一些利益主体开始影响会计准则的颁发，包括对将要颁发的会计准则进行政治游说，陈述其“经济后果”，使得现今会计寻租带有较强的政治色彩。二是人为性。会计寻租从某种意义上是利用会计信息进行的寻租活动，而会计信息的产生和使用都是与人的行为紧密相关的，这就使得会计寻租带有较强的人为性，不管是会计人员寻租还是利用会计方法、会计政策的寻租实质上都有人为烙印。特别是随着我国上市公司的增加，一些新兴上市公司在其发展过程中经常会出现一些不良会计行为，这些也促使了会计寻租现象的发生。三是长期性。我国正处于经济转轨过程中，国家宏观调控逐渐向以市场为导向、更加符合现代化进程的方向发展，但在发展的过程中政府对经济的调控和干预短期内不会消失，因此寻租活动也就不可能立即终止，并且在会计领域长期存在会计制度与会计准则的双轨运行，会计规范体系中存在着会计寻租的空间，这些也从某种程度上验证了会计寻租在长期内将仍然存在。四是多样性。虽然会计寻租提出的时间不长，但其手段发展迅速，体现了各利益相关主体对利益的追求。从早期对会计制度争夺权的寻租到利用会计政策方法进行强制性寻租再到直接制造虚假信息来寻租，会计寻租的形式越来越多样化，程度也越来越深。各利益相关主体在积极进行各种寻租活动的时，政府部门为保障市场的运行会进行相应“反寻租”。
　　
　　二、会计寻租产生的原因分析
　　
　　(一)转轨过渡型经济是会计寻租产生的制度基础 我国目前正处于从计划经济到市场经济的转轨过程中，市场机制处于培育和发展阶段，有序公平的市场竞争还在形成中。这一转型经济最大的特点之一在于计划经济旧体制尚未去尽，市场经济新体制还未完成。与转轨过渡中的经济基础相适应，上层建筑也处在变革过程之中。这些上层建筑的变革既可能超前于当时的经济基础，亦可能滞后。表现在我国的会计活动中，出现了会计制度和会计准则双轨运行以及行政力量在推进会计服务市场建设中干预较多等问题，这些都为会计寻租提供了可能。1993年我国实施了企业会计准则和13个行业会计制度，这标志着我国会计规范选择双轨制这种变迁方式的开始。会计准则以原则为导向，并不涉及会计科目和会计报表的直接规范，其重点放在于规范会计的决策过程，侧重于确认与计量，内容比较抽象和简括。会计准则的运用需要会计人员进行专业判断。这种判断不可避免地导致了会计寻租活动的产生。会计规则的“双轨制”运行意味着其在适用对象上存在差异，这对混合性质的企业集团或跨行业的企业利用会计规范范围的差异所形成的政策空间进行寻租提供了可能。
　　(二)会计准则与制度的不完善　会计准则是会计工作的规范和准绳，从广义上讲会计准则是为界定、确认和保护产权而制定的行为规范，具有“经济后果”，会计准则与制度的缺陷致使会计寻租行为合法化、合理化，助长了会计寻租行为。一是会计准则的不完全使“公共租”的提取合法化。从博弈论的角度看，经济制度的制定都应有充分博弈的过程，会计准则的制定也不例外。然而我国会计准则的制定和实施很大程度上是单方面的政府行为，是政府主导型的会计准则制定模式，制定过程没有经历反复博弈而实现纳什均衡。财政部也于2003年完成了会计准则委员会的重大改组，广泛吸收有关部委、会计职业团体和证券界领导，以及会计理论界、实务界和会计中介机构的知名专家，加强了代表的广泛性，但是起主导作用的还是财政部。二是会计政策的可选择性致使会计寻租合理化。由于各企业的具体情形不一致，会计准则不可能制定得很完备，只能对企业会计工作提出基本原则和规范，同时保留一定的职业判断空间。这样对同一会计事项的处理会有多种备选的会计处理方法，使其成为会计政策选择的对象，特别是有些会计事项本身具有不确定性，需要会计人员根据职业判断进行会计估计，如期末存货的计价、固定资产的折旧、资产减值准备的计提等，这些给相关利益者的会计寻租行为提供了可能。三是会计准则、制度的不完善性导致会计寻租行为的合法化。首先，会计准则的规定常滞后于会计实践的发展和经济行为的创新，很难找到长期有效的会计操作依据。当某些新经济现象出现，就会出现企业的会计处理无据可依的现象。其次，会计准则定义或释义可能出现不准确性，某一项会计准则的涵义可能有歧义，就必然会产生实务操作的不确定性，如在会计准则中使用较宽泛的“极少可能”、“有可能”、“很有可能”等。再次，会计准则中有些核算原则也有一定的局限性，如会计信息首要质量特征是可靠性还是相关性，过分稳健很可能导致会计信息偏离实际。会计准则的缺位和缺损会导致“会计