公允价值计量的探讨

　　 [摘要]本文通过对公允价值计量问题的分析,阐述了公允价值的基本内容和如何完善公允价值的计量属性,从理论上对公允价值计量应用的基础进行了论述,集中分析了公允价值计量的表现形式及应用和公允价值计量存在的问题。
　　[关键词]公允价值 计量属性 会计准则
　　
　　一、公允价值的基本内容
　　公允价值一直是国际会计界的一个热点问题,同时也是一个难点问题,而对公允价值概念的理解是这些问题的基础。
　　1.公允价值的概念
　　我国会计准则委员会在2006年发布的《企业会计准则——基本准则》中对公允价值的定义是“公允价值,是指在公允价值计量下,资产和负债按照在公平交易中,熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。”广义的公允价值是一种理念,是历史成本的延伸,被用作衡量所有计量属性内在统一性的质量特征,即是否公允地表达了计量对象的价值特征。因为会计必须反映经济真实,特别是交易或事项的实质,所以公允价值可以满足企业外界利益相关者,特别是大多数的决策者,对会计信息的要求。公允价值计量主要运用于金融资产的期末计量,对于公允价值计量的研究具有很强的实际意义。
　　2.公允价值的计量特征
　　(1)公允价值是建立在公平交易的基础之上的
　　公允价值对交易环境要求严格,要求公平交易,有利于更真实的反映资产或负债的价值,为信息使用者提供与决策更加相关的信息,更有利于维护市场的有序运行。
　　(2)形成公允价值的交易和交易双方可以不真实存在
　　形成公允价值的交易及交易双方并不一定是在现实中客观存在的,可以是假定的或虚拟的交易及交易双方。这样,公允价值就可以被看作是“最可能的”交易价格。
　　(3)公允价值具有动态性
　　随着时空环境的变化,公允价值的公允性也会发生变化。今天的公允价值到明天就成了历史成本,那么站在明天的角度来看,也许就不再公允了。也就是说,公允价值是反映现行经济情况对资产或负债的影响在市场上的评价的,它是随着经济情况的变化而变化的,是一个动态的价值指标。也正因为如此,公允价值才能够时刻保持“公允”,才会如此受国内外专业人士的好评。
　　(4)公允价值不可以直接简单加总
　　每项资产或负债的公允价值确定都受不同经济环境的影响,特别是当资产或负债不存在活跃市场时,就需要使用特定的方法对公允价值进行评估(多用现值法),那么各项资产或负债的公允价值的确定所采用的方法、依据就会不同。从而对多项资产或负债的公允价值简单的加总没有什么现实意义。
　　3.公允价值的意义
　　(1)合乎资产与负债的定义
　　公允价值计量强调的是资产、负债的客观计量和真实反映。资产是指过去的交易、事项形成的、由企业拥有或控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。由于资产预期会带来经济效益,因此,以未来流入企业经济利益的现值确定资产价值合乎资产定义。负债是指企业过去的交易、事项形成的,预期会导致经济利益流出企业的现时义务。由于负债预期会导致经济利益流出企业,因此以未来流出企业的经济利益的现值计量负债,也合乎负债的定义。
　　(2)符合会计配比原则的要求
　　配比原则的含义:一是收入与成本、费用要保持时间上的配比;二要求进行配比的收入与成本、费用之间应具有经济内容和性质上的必然因果关系。目前,收入与成本、费用在计量的单位方面是配比的,都是采用货币计量单位。但是在计量的属性方面却不配比,收入是按现行市价计量,成本费用却按历史成本计价。因此,运用公允价值进行计量,会计核算更符合配比原则。
　　(3)能更真实地反映企业的收益
　　企业收益计算是通过收入与成本、费用配比计算出来的。由于收入是按现行市价计量,成本费用却按历史成本计量,这两者之间的差额是由两部分组成。一是劳动者创造的纯利润,二是各经济因素影响形成的价格差。但现行的利润分配制度对这两者却不加区分,从而出现收益超分配、虚利实亏现象。
　　(4)合理地反映企业财务状况,提高财务信息的相关性
　　公允价值与历史成本相比,能较好地披露企业获得的现金流量,从而更确切地反映企业的经营能力、偿债能力及所承担的财务风险。也就是说,按公允价值计量能为企业管理人员、债权人、经营者的经营、决策提供更可靠的信息。
　　二、公允价值计量的理论基础
　　1.会计目标决策有用计量观
　　随着经济发展,所有者和经营者关系逐渐模糊,需要通过证券市场来进行沟通,会计目标不再是反映和报告资源受托者经管责任及其履行情况,而变成向现在的尤其是潜在的投资者和债权人等决策者提供会计信息,决策者的决策模式和信息要求决定了会计信息的内容、种类和披露的深浅程度。
　　在会计目标决策有用的前提下,又有两种不同的观点:信息观和计量观。信息观认为,在不改变历史成本计量属性的前提下,通过增加财务报告的信息量可提高会计信息的决策有用性。这一观点假设证券市场是有效的,能够对所有来源的信息做出反映,认为财务报告能够依靠充分披露提高对投资者的有用性。信息观强调增加信息含量,将预测未来公司业绩的责任推给会计信息的使用者。
　　20世纪80年代,列夫和柯林斯等人的实证研究发现,股价对历史成本会计信息的反映是非常微弱的。既然证券市场并没有人们原先所预想的那样充分有效,那么以证券市场的效率为由,认为采用单一历史成本计量属性提供财务报告,并辅以许多补充披露信息的观点已经难以立足。信息观开始逐让位于计量观。
　　决策有用计量观是一种财务报告方式,它要求在具有合理可靠性的前提下,会计人员应负责将公允价值融入财务报表中,从而认可他们在帮助投资者预测公司内在价值时应承担的义务。决策有用计量观意味着,财务报告的表内部分将大量使用公允价值,把公允价值体现在财务报表本身中,以提高财务报告的决策有用性。
　　2.会计信息质量特征
　　(1)相关性
　　相关性指企业提供的会计信息,应当与财务会计报告使用者的经济决策需要相关,有助于财务会计报告使用者对企业过去、现在和未来的情况做出评价或者预测,通常包括及时性、预测价值和反馈价值三个因素。
　　(2)可靠性
　　可靠性指企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行会计确认、计量和报告,如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息,保证会计信息真实可靠、内容完整,一般由真实性、可核性和中立性三个要素组成。
　　(3)可比性
　　可比性指企业提供的会计信息应当具有可比性,通常包括一贯性和统一性。
　　①一贯性
　　一贯性指同一企业不同时期发生的相同或者相似的交易或者事项,应当采用一致的会计政策,不得随意变更。确需变更的,应当在附注中说明。
　　②统一性
　　统一性指不同企业发生的相同或者相似的交易或者事项,应当采用规定的会计政策,确保会计信息口径一致、相互可比。
　　(4)可理解性
　　可理解性指企业提供的会计信息应当清晰明了,便于财务会计报告使用者理解和使用。
　　3.历史成本的局限性
　　随着社会经济形势变化,历史成本计量显然严重脱离实际:首先,报表上的利润数字徒有虚名,企业实际上缺乏补充存货和固定资产的能力;其次,按照报表列示的虚假利润分派股利,就会把一部分资本作为股利返还给股东,使企业处于危险的“自我清算”中;另外,虚增利润也导致多缴所得税,企业承担了不应有的纳税义务。
　　历史成本既不能反映资产账面价值的变化,也不能反映持有资产由于物价变动而产生的未实现利得和损失。不仅会计信息失去了可靠性,而且对信息使用者的经济决策也不具备有用性,从而也不具有相关性。人们更需要的是能表达在持续经营条件下更符合各个时期实际情况的财务信息。