企业所得税法下自产货物 “视同销售” 的会计处理
摘要:前不久,国家税务总局发布《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函[2008]828号),对企业处置资产视同销售的企业所得税处理问题进行了明确。进一步明确了企业所得税法下视同销售的会计处理,为广大会计工作者处理视同销售行为指明了方向。就企业将自产货物用于非正常销售的各个方面的会计处理加以讨论,浅析企业所得税法下企业自产货物 “视同销售” 的会计处理。
关键词:自产货物;视同销售;会计处理
一、“视同销售”的含义
“视同销售”全称“视同销售货物行为”,是税法中的名词。“视同”意指“看做”,主要是指从会计角度看不是正常的销售行为,而税法在税收意义上要求纳税人“视同销售”进行纳税。
《企业所得税法》采用的是法人所得税模式,对于货物在统一法人实体内部之间的转移,比如用于在建工程、集体福利、管理部门等不作为销售处理,用于其他方面则要求企业作为视同销售行为进行缴纳相关税收。根据《企业所得税法实施条例》第25条规定,国税函[2008]828号文件就企业处置资产的所得税处理问题作了进一步明确。该文件规定,企业将资产移送他人的下列情形,因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产,应按规定视同销售确定收入:(1)用于市场推广或销售;(2)用于交际应酬;(3)用于职工奖励或福利;(4)用于股息分配;(5)用于对外捐赠;(6)其他改变资产所有权属的用途
本文就所得税法下自产货物 “视同销售” 的会计处理加以讨论。对于自产货物 “视同销售”,会计人员在进行账务处理时,往往有两种方法:一种是会计上不按视同销售处理,将发生的支出直接列入相关的成本费用。例如,企业将自产货物用于自建工程,则直接按库存商品的成本计入在建工程账户,不通过主营业务收入核算。另一种是会计上按视同销售处理,当业务发生时,计入主营业务收入,同时转销库存商品,计入主营业务成本。
二、“视同销售”的计税价值确定
视同销售行为无实际销售额,按以下顺序确认销售额:
(1)按纳税人当月同类货物的平均销售价格确定;(2)按纳税人近期同类货物的平均销售价格确定;(3)按组成计税价格确定:非应税消费品:组成计税价格=成本×(1+成本利润率)=成本×(1+10%)。 应税消费品:组成计税价格=成本×(1+成本利润率)/(1-消费税税率)。或组成计税价格=成本+利润+消费税额。
公式中的成本是指销售自产货物的为实际生产成本,销售外购货物的为实际采购成本。公式中的成本利润率由国家税务总局确定。
三、所得税法下自产货物”视同销售”行为会计处理
1.将自产的货物用于非应税项目。以将自产货物用于在建工程为例,货物在统一法人实体内部之间的转移,企业不会产生经济利益总流入,不符合收入定义,不作为销售处理。同时,商品所有权上的主要风险和报酬也没有发生转移,其与所有权相联系的继续管理权仍归企业,也不满足销售商品收入确认条件,因此不能确认收入,只能按成本结转。准则的应用指南中提到“企业自营的在建工程领用本企业库存商品,借记在建工程,贷记库存商品。”因此,“将自产的货物用于非应税项目”的会计处理不需要确认销售收入、直接结转货物成本,按计税价格计算销项税。
借:在建工程
贷:库存商品
应交税费——应交增值税(销项税额)
2.将自产货物用于集体福利或个人消费。
(1)集体福利和职工福利的概念:集体福利,并不是直接由个人消费,而是共同的开支,企业将自产的货物用于职工食堂——集体福利,比如将自产货物用于职工食堂、医院、浴室。职工福利,企业将自产产品发放给职工个人——个人消费; 个人消费具体指的是员工或者其他个人消费,比如:将自产货物发给职工、奖励给员工个人。
(2)企业所得税的视同销售中,资产所有权未发生转移,应按产品成本进行结转。企业将自产的货物用于集体福利、广告、样品、管理部门等;货物在统一法人实体内部之间转移,不作为销售处理。“企业领用本企业库存商品,借记在建工程、管理费用等,贷记库存商品。”因此,“将自产的货物用于非应税项目”的会计处理不需要确认销售收入、直接结转货物成本,按计税价格计算销项税。
借:在建工程
管理费用
贷:库存商品
应交税费——应交增值税(销项税额)
(3)企业将产品用于职工福利和个人消费,如将产品发放给职工,资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产,应按规定视同销售确定收入;《指南》明确规定,“企业以其自产产品作为非货币性福利发放给职工的,应当根据受益对象,按照该产品的公允价值,计人相关资产成本或当期费用,同时确认应付职工薪酬。”
借:生产成本
管理费用
贷:应付职工薪酬
实际发放自产产品时,应按公允价值确认销售收入、并按实际成本结转成本。
借:应付职工薪酬
贷:主营业务收入
应交税费——应交增值税(销项税额)
借:主营业务成本
贷:库存商品