电子商务税征收问题法律的思考

    【摘 要】随着网络技术的发展,电子商务在全球范围内飞速增长。对现有的金融、税收、法律等许多体制提出了新的挑战,尤其是对税收的发展带来了巨大的冲击,因此电子商务税收立法就显得必要,本文从电子商务税收立法的必要性和可行性的角度分析其立法中遇到的困难以及如何有效的解决对策。
    【关键词】电子商务 立法完善 税收征管
    电子商务最权威的概念是指实现电子化的整个贸易活动。从涵盖范围可定义为交易各方以电子交易方式而不是通过当面交换或直接面谈方式进行的任何形式的商业交易。学者认为电子商务是利用电子数据信息的任何形式的商业活动。其按商务范围可分为广义的电子商务和狭义的电子商务。广义的电子商务是指使用了电子数据信息的全部商业活动,即包括契约型和非契约型的商业活动。狭义的电子商务是指利用互联网进行的契约性质的贸易和服务的过程,也即互联网电子商务。我国现行的税收法律制度中尚未涉及电子商务税收法律问题,然而电子商务税收问题伴随着电子商务的发展而日益突出。
    一、电子商务对现行税法问题的挑战
    1.电子商务对税收基本原则的挑战
    电子商务对税收法定原则,税收公平原则,税收效率原则都存在着挑战。就税收法定原则来说,电子商务的虚拟化、无纸化、无址化、高流动性等特点对税收法定原则所要求的税收征纳必须有明确,肯定的法律依据提出了挑战。就税收公平原则来说,由于建立在国际互联网基础上的电子商务不能被现行税制所涵盖,其本身具有流动性、隐匿性以及数字化与当前税务机关的征收管理水平不相适应,使电子商务成为合法的避税港,并且,许多国家的税法在适用税收公平主义时,都特别强调“禁止不平等对待”的法理,也禁止在没有正当理由的情况下对特定纳税人给予特别优惠。但由于各国或地区对电子商务的税法规定不一致、不统一而造成税收公平原则不能得以实现。就税收效率原则来说,包括行政效率和经济效率两个方面。税收行政效率要求税务机关在行政方面减少费用支出,最大限度降低税务支出占税收收入的比重,其要求税收的征收者和缴纳者都应尽可能确定、便利和节约,尽可能降低税收成本。因此对电子商务的税收立法应当贯彻确定、简洁和便于操作的原则,将纳税人的纳税成本和税务机关的征税成本控制在最低限度,提高税收效率;税收经济效率原则又称为税收中性原则,强调税收不应对市场机制的有效运行发生干扰和扭曲,应尽可能地实现资源的有效配置,保证社会经济的良性、有序运行,提高经济效益,要求的是尽可能减少税收的负面效应,使市场能更大程度地发挥其对资源的配置作用。
    2.电子商务对税收管辖权的挑战
    电子商务对地域管辖权的挑战集中体现在常设机构上。常设机构是一个企业进行全部或者部分经营活动的固定场所。在电子商务环境下,传统的确定常设机构的物理场所被服务器和网址所取代,而这些网址和服务器能否构成常设机构目前并没有定论。另外,网络提供商是否构成非独立代理人也很难认定。因此,判定常设机构的人和物的因素都无法确定,导致常设机构无法确定。在居民管辖权问题上,电子商务的虚拟性和隐匿性使自然人可以很轻易的以虚假身份进行网上交易,从事电子商务的企业也可以避开工商登记和税务登记进行网上交易,致使其居民身份难以确定。另外,伴随互联网技术和信息技术的发展,通过网络的可视会议技术,各大股东、董事虽分散在各国,可以就地参加董事会或股东大会,从而根据召开董事会或股东大会的地点来判定法人居民管理控制中心的标志,也显得无所适从。
    3.电子商务对税收管理的挑战
    电子商务对税收管理的挑战体现在税务登记、账簿管理和纳税申报三个方面。首先,税收征管法中并没有明确规定从事电子商务的企业应当进行税务登记,这就使税务机关无法了解纳税人的生产经营状况。其次,在电子商务中,一方面纸质凭证被无纸化的数字信息所取代,使传统的账册凭证计税方法失效,一些税种(如印花税)无法征收;另一方面,这些电子凭证极容易被不留痕迹地任意修改,再加上信息资料可以被多重密码保护,使税务部门难以收集到纳税人的交易活动情况。最后,在电子商务下,广大的网民都是潜在的纳税人或扣缴义务人,因此,纳税人和扣缴义务人的准确认定变得非常困难,纳税申报无疑会受到影响。另外,现有的上门申报、邮寄申报和报盘申报等方式并不能满足纳税人的远程申报、快速申报及随时申报的需求。
    4.电子商务对税务检查和税收法律责任的挑战
    对税务检查的挑战主要体现在纳税人难以认定、课税对象难以确定、建立在对纳税人原始凭证、报表,实物财产进行检查的传统税务检查方式无法实施、现行的人工查账方式及高素质专业人才的匮乏、不能适应对电子商务进行税务检查的需要等方面。由于现行税收征管方式对电子商务的不适应导致电子商务征税方面法律责任上的空白地带,对电子商务征纳税的法律责任无从谈起。
    5.电子商务对税款征收的挑战
    电子商务的交易双方直接交易减少了商业中介环节,使中介机构代扣代缴、代收代缴税款的作用迅速减弱甚至消失,影响了代收代缴方式的实施。电子商务是一种新兴事物,税务机关寻找用以确定收入额和利润率的参照物比较困难,导致定期定额征收方式难以实施。因此,利用转让定价规避税负更是轻而易举的事。除此之外,电子商务的虚拟性也造成税务机关无法采取税收保全和强制执行措施。
    二、我国应对电子商务对税法所带来的挑战的对策
    1.借鉴国外经验,结合我国实际,确定我国电子商务的税收原则
    我国在制定相关税收政策时,应以现行税收制度为基础,针对电子商务的特点,对现行税收制度作必要的修改和补充。在制定相关税收政策时,应以现行税收制度为基础,针对电子商务的特点,对现行税收制度作必要的修改、补充和完善。二是建立近期免税,长期应保持税收中性的原则。电子商务是近年来伴随着知识经济、信息技术的发展而产生的一种极具潜力的新型贸易方式。各国为了扶持本国网络经济的发展,目前都对网上交易实行税收优惠。如1998年10月,美国的《互联网免税法案》规定:3年内(至2001年)暂不征收国内“网络进入税”。为了促进我国电子商务的发展,为了使我们不要再错过一个时代,笔者认为在近期应对电子商务实行免税或制定优惠的税收政策。三是维护国家税收利益,在互利互惠基础上,谋求全球一致的电子商务税收规则,保护各国应有的税收利益。
    2.基于地域管辖权的税收管辖权的标准
    这是解决电子商务对税收管辖权挑战的有效对策,常设机构的确定仍然是行使基于地域管辖权的重要因素,OECD税收范本第五条对常设机构定义的注释说明中提到:互联网网址本身并不构成常设机构,而存储该网址的服务器(硬件、有形的)用于经营活动时,可以构成固定营业地点,从而构成常设机构。笔者较为赞同这一观点:第一,从常设机构的发展历史来看,它是一个开放性的概念,当国际经贸领域出现新的经济活动时,它的内容就会有新的突破。所以,不必要废除常设机构而只需对其进行重新界定。第二,OECD税收范本对第五条的解释已经承认自动化机器如自动售货机、游戏机等可以构成常设机构,人的参与已经不是成立常设机构的必备条件,所以存放网站的服务器可以被认定为是营业场所。第三,服务器具有一定程度的固定性。第四,服务器可以完成企业主要的或者重要的营业活动。至于网络服务提供商是否可以构成常设机构,笔者认为,当网络服务提供商按照其营业常规开展营业活动时不构成非独立代理人即不能被认定为常设机构。但两种情况下除外,一是网络服务提供商主要或者专为一个客户服务;二是网络服务供应商经常性地为某一客户保存数据库并有权代表该客户将数据库中的数字产品直接从网上送到该客户的顾客手中。据此,笔者认为,应当从法律上明确服务器和网络服务提供商可以被认定为常设机构的条件。