应收账款账龄审计的探讨

　  ［摘要］ 应收账款账龄审计是应收账款审计中的一个重要程序，充分的账龄审计可以恰当地了解应收账款的可收　　doi : 10 . 39回性。本文从应收账款账龄分析表的编制开始，探讨了计人员应如何对应收账款账龄进行审计。
　　［关键词］ 应收账款；账龄分析；审计

　　在审计应收账款时，审计人员往往要检查应收账款的账龄，了解应收账款的可收回性，并关注其坏账准备的计提是否充分l。应收账款账龄审计从应收账款账龄分析表的编制开始，以检查账龄划分的正确性为基础，对应收账款账龄进行分析，从而获取相关的审计证据。
　　
　　一、应收账款账龄分析表的编制方法
　　
　　应收账款的账龄是指资产负债表中的应收账款从销售实现，产生应收账款之日起，至资产负债表日止所经历的时间。对应收账款进行账龄分析，有利于评价销售部门的经营绩效，加快货款回收，减少坏账损失；有利于会计报表使用者了解公司应收账款的周转情况，分析应收账款的质量状况，所以在年度会计报告中要求披露应收账款的账龄。
　　在审计实务中，发生在本年内的应收账款，账龄视为1年之内，如果应收款项在本年中没有收回，那么该款项的账龄就相应增加一年。目前，我国证监会《公开发行股票公司信息披露的内容与格式准则第二号——年度报告的内容与格式》中，将应收账款的账龄划分为4段，即1年以内、1~2年、2~3年和3年以上，并给出应收账款账龄分析表的参考格式，如表1所示。
　　
　　审计人员检查应收账款账龄的目的是了解应收账款的可收回性，一般认为，欠账的时间越长，也就是账龄越大，应收账款收回的可能性就越小，应计提的坏账准备也就越多。但是，这种账龄的划分方法有3个不足之处，对于正确了解应收账款的可收回性有一定影响。
　　第一，没有按客户划分账龄。笔者认为，在划分应收账款账龄时，应分别针对每一客户来列示。因为，应收账款发生坏账的风险大小不仅与账龄有关系，也与应收账款客户的信用等级有关系。当然，根据重要性原则，对于不重要的或余额比较小的客户可以予以汇总列示。
　　第二，没有考虑应收账款是否在合同规定的时间内，即信用期内。当企业进行赊销时，销售方通常会给购货方一定的付款信用期，也就是清偿货款的期限。在信用期内的应收账款，企业并不期望这些应收账款能马上变现。这样，对于同样是账龄为“1年以内”的应收账款，超过信用期的应收账款与信用期未满的应收账款其可收回性显然不同。可以说企业坏账的风险正是存在于那些超过信用期的应收账款。可见，分析应收账款的账龄必须区分哪些应收账款在信用期内，哪些超过了信用期，使企业提供的应收账款信息更全面、更有用。
　　其二，账龄时间段的划分过于宽泛。《企业会计准则第30号——财务报表列报》第十三条规定，资产满足下列条件之一的，应当归类为流动资产：（1）预计在一个正常营业周期中变现、出售或耗用。（2）主要为交易目的而持有。（3）预计在资产负债表日起一年内（含一年）变现。（4）在资产负债表日起一年内，交换其他资产或清偿负债的能力不受限制的现金或现金等价物。根据对流动资产的界定，应收账款属于典型的流动资产，显然目前账龄分析中对账龄的划分过宽，既不符合应收账款流动资产的性质，也不利于提高账龄分析的准确性，不能较好地了解应收账款的现状。
　　国际通行做法是将1年之内账龄分为30天以内、30~60天、60~90天、90~120天和120~360天；显然，同样在1年之内的应收账款，账龄为30天，与30~60天、60~90天、90~120天、120~360天的应收账款可收回的可能性差异较大。为了了解应收账款的可收回性而进行的账龄分析，应谨慎划分应收账款账龄的时间段。
　　针对目前被审计单位编制的应收账款账龄分析表中存在的上述问题，笔者认为，审计人员应要求被审计单位根据审计需要编制适当的账龄分析表或审计人员根据被审计单位的会计资料自己编制。财政部《关于执行〈企业会计制度〉和相关会计准则有关问题解答》中规定了账龄的确认原则：采用账龄分析法计提坏账准备时，收到债务单位当期偿还的部分债务后，剩余的应收款项，不应改变其账龄，仍应按原账龄加上本期应增加的账龄确定；在存在多笔应收款项、且各笔应收款项账龄不同的情况下，收到债务单位当期偿还的部分债务，应当逐笔认定收到的是哪一笔应收款项；如果确实无法认定的，按照先发生先收回的原则确定，剩余应收款项的账龄按上述同一原则确定。因此，笔者认为，应收账款账龄分析表应当以信用期为基础，并按不同笔销售发票来编制（如表2所示）。