南京国民政府前期（1927-1937年）税收制度的借鉴

内容提要：南京国民政府成立后，对税收体制进行了一系列的改革，其中不乏适应当时生产力之举的税收政策，本文通过对其前期税收制度的分析，并结合我国一九九四年分税制财政体制改革以来的实践，试图找出其对当今我国税收体制进一步改革有所借鉴的地方。

关键词：南京国民政府  税收   借鉴

1927年4月南京国民政府成立后，在很短的时间里，实现了名义上的全国统一，在国内资本主义已经有了一定发展程度的基础上，国民政府实施了一系列财税体制改革。客观而言对国民经济的恢复与发展是起了一定的促进作用的。在这里我们探 讨一下南京国民政府在其统治前期（1927-1937年）对税收制度的一些重大变革，并联系我国九四年分税制财政体制改革 作些粗浅的比较分析。
一、 重新划分中央税与地方税：
众所周知，我国传统上是中央集权制的领导体制，而在北洋军阀统治时期，中国实际
上处于四分五裂之中，北京中央政府有时甚至令不出国门，收入为地方势力所截夺，中央政府收不抵支，往往靠借债度日，以致连行政国防诸费都难以为继，更遑论从事国家建设。南京国民政府成立后，为集中财力，打击地方割据，保证中央政府庞大的各项开支，势必要提高财政收入的集中度，为此先后采取了一系列措施。
1928年11月，国民政府公布施行《划分国家收入地方收入标准案》与《划分国家支出标准 案》，将盐税、关税（海关税与常关税）、统税、印花税、矿税等主要工商税种列为国家收入，而将田赋、契税、牙税、当税、营业税等适合地方征收的税种列为地方收入，这样通过形式使中央集中了全国的大部分财力，同时也给地方保留了机动财力，对于出现的地方财政困难通过转移支付方式予以解决，从而扭转了自清末以来财权分散于地方的不利局势。提高中央的权威与打压地方势力有利于国民经济的恢复与发展。
联系九四年的分税制改革，我们可以发现两者有异曲同工之妙，实施对内搞活与对外开放的国策后，由于对的放权让利以及国民收入进一步向个人倾斜，导致中央收入连年下降，宏观调控功能弱化。为此进行的分税制改革有效的抑制并改观了这一现象。一些税源宽广 、税基稳定的税种如增值税、消费税、关税、中央企业所得税与企业所得税被划为中央或中央与地方分享税种，而将营业税、个人所得税、印花税等零星分散、不易征管的税种划为地方收入，并且在2002年进一步提高了企业所得税与个人所得税的中央收入分享比例。这一切都是为了保证中央财力、提高宏观调控力度、促进全国统一大市场的形成。并且在实践中也得到了较圆满的答案。
二、 提高税收在财政收入中的比重：
税收由于其所独有的强制性、无偿性、固定性，使其成为公认的财政收入分配的最佳
经济杠杆，税收占财政收入的比重也是衡量一个国家财政发展水平的重要标志。
南京国民政府采取了多种措施以增加税收收入：
（一） 盐税改革
1927年国民政府颁布实施《财政部盐务署稽核总所章程》，重新建立盐务稽核机构，并
在上海成立盐务稽核总所，整合了征管机构，强化了征管能力，提高了征管效率，同时经过与英、法、日等国的协商，原北京政府所失去的盐税主权得以完全收回。另外还颁布了新的盐法，与北京政府的旧盐税条例相比减轻了税负，比如规定每百公斤一律征收国币五元，不得重征或附加，渔业用盐每百公斤征 收三角，农业用盐一律免征，在减 轻税负同时用扩大税基与加强征管的方法实现了盐税收入的增长，据统计1936年盐税收入达17014万元，占中央财政收入的百分之十四点二三。
（二） 关税改革 
南京国民政府于1929年公布实施《海关进出口税则》，宣告了中国的关税自主。此后通过与英、美、法、日等国的谈判，至1934年先后公布了四个国定进出口税则，税率实行十四级，最低百分之五，最高达百分之八十，平均税率为百分之二五，改变了过去进口货物不分种类，一律值百抽五的帝国主义强加的不平等关税体制。同时还统一了海陆关关税，由于过去陆路关税比海路关税少纳三分之一，因此改订新约后将增加陆海关关税。为了发展本国民族资本主义，提高本国出口产品竞争力，国民政府还减免了出口关税。
由于关税改革加之进出口的增长，1936年关税收入由1927年的10716万元提高到34290万元，增长达二点二倍，占中央财政收入达百分之三四点一四。
（三） 创立统税
由于国民政府裁撤厘金，以及取消了一些苛捐杂税，导致财政收入的减少。因此经财政部研究决定开办统税以弥补此项损失。先后选择了生产比较集中、设厂并以机器大规模生产、人民消费量较大、税收富有弹性的卷烟、棉纱、水泥、火柴、麦粉、薰烟叶、洋酒、啤酒、火油作为征税对象。由于将统税划为中央收入、课征对象是大宗消费品、规定了一物一税不对同一货物重复征收、全国统一税率、地方不得征收附加、中外产品同等纳税等原因，统税收入大幅度上升，到1936年收入达16157万元，占中央财政收入百分之十二点二五。
 通过以上以及其它诸种配套措施，到1936年中央税收入已占全部中央收入的百分之六四点二九，而地方税收入也占到地方收入的百分之六一点八九。
无独有偶的是我国分税制改革中也有与统税创立相偶合的地方，比如取消原产品税、营业税、旧增值税、工商统一税，统一为新增值税，实行内外资企业在流通税制上的国民待遇，由国税部门征收并列为共享收入。又如取消能源重点建设基金和预算调节基金，合并各项按经济性质设立的所得税和奖金税统一为新个人所得税等都是为了提高税收收入的比重。
当然时势相异，也有不同之处，比如关税，十九世纪三十年代正是世界经济大危机时期，各国以关税壁垒来保护本国产业，因此国民政府关税收入之多，占财政收入比重之大就不足为奇了。而我国随着加入世贸组织和面对全球经济一体化的大势所趋，因此降低关税水平也是合乎经济的。三、 开征具有前瞻性税种
一般而言，不发达国家以流通税为主体税种，而以所得税和财产税为辅助税种，
这是因为流通税种税源稳定，随着国民经济增长而同步增长，收入有保障同时征管也较易，而所得和财产税种一来由于国民收入低导致税源较少，二来也由于征管成本相对较高，因此不适宜作为主体税种。但并不意味着这些税种可有可无。因为税制演变一般是由经济下的以土地为对象的直接税过渡到商品经济条件下的以流通税为主的间接税，再随着国民收入的提高转变为以所得财产税类为主的直接税类。同时所得与财产税类也能在调节收入分配上弥补流通税类在这方面的不足。
1936年国民政府公布实施了《所得税暂行条例》，对营利事业所得、薪给报酬所得、征券存款所得征收所得税，税率实行累进税率，税收征管方法采取自行申报与代扣代缴方式相结合。虽然这种所得税制没有将公司所得税与个人所得税分开，税率也很轻，税制设计还不合理，但从整个税收制度的演进与来看也是个不小的进步。
国民政府同期还筹议开征遗产税，曾于1936年拟定了《遗产税原则》与《遗产税条例》，对遗产总额超过五万元者实行超额累进征收，也相应规定了一些免税项目，虽然后来由于种种原因末能开征，但它的指导思想与税制设计原则也会对我国目前进行的遗产税制研究有借鉴意义。
就我国目前而言，所得税随着我国经济快速健康协调的发展而收入日增，特别是个人所得税收入增长幅度更是令人振奋，而且由于我国社会目前出现的贫富差距的拉大，个人所得税的调节收入功能将得到更加体现，同时遗产赠予税也将会起到配合作用，因此在财税体制改革进程中必须加大对所得财产税类的重视，进一步发挥这一税类的作用。
四、 正本清源，实行费改税
由于厘金的征收由各地自定规章，且逢卡必征，同时对内外商人实行不同待遇，外商
只要交纳了关税与子口 税后就可以通行内地而不必纳税，而华商则无此优待，因而严重妨碍了民族工商业的发展，国民政府于1928年通过了裁撤厘金的方案，使这一自清咸丰三年为镇压太平天国而开征达七十八年的陋规得以取消，而代之以规范的统税，在不减少收入的情况下促进了本国民族工商业的发展。
1934年国民政府的第二次全国财政会议提出了整理地方财政、改良税制、取消苛捐杂税、减轻田赋及附加并规定不再增加新的附加项目等政策，同时还规定凡妨害公共秩序、中央收入来源、和为一地方利益而对其它地方输入之货物为不公平课税和各地的货品通过税一律予以废止。
尽管此后的进展证明这些政策措施并没有起到较积极的效果，但是这不能归罪于上述政策，而是因为政策的实施中因为时势而发生了逆转。联系我国目前的费税改革 ，国民政府此一系列税制改革极具启发，目前涉农税收已将于2006年前取消，车辆购置费改为车辆购置税以及拟议中的燃油税、环境税、税等改革也正是体现了这一正本清源的原则。这样做不仅在增加税收收入同时，还树立了税收的刚性形象，有利于遏制和扭转目前的以费挤税与政出多门的乱收费、乱罚款、乱摊派等三乱现象。

以上仅是对国民政府前期税制进行简单的分析，由于作者水平有限，因此还有其它借鉴之处，有待作进一步研究，相信我们在对上税收制度分析的基础上既吸取了其税制设计的长处也结合了现实情况，一定会让税收这一财政重要支柱在建设社会主义和谐社会的伟大历史进程中发挥更大的作用。
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    史全生：《中华民国经济史》，江苏人民出版社1989年版
    财政部编写组：《中华民国工商税收史纲》财政经济出版社1999年版