关于财政性资金财税处理的探讨

财政性资金是指企业取得的来源于各级政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，目前财政性资金基本包括五大类：1.国家直接投资、资本注入资金；2.项目投资补助资金；3.贷款贴息、专项经费补助资金；4.政府转贷、偿还性资助资金；5.弥补亏损、救助损失或者其他用途的资金。 目前政府财政对企业改革与发展的支持， 主要体现在财政性资金的支持上，财政资金种类繁多，体现了国家对不同行业企业不同时期的各种扶持政策。 企业取得财政性资金后，如何进行财税处理， 目前的规定比较散乱，本文主要结合企业财务通则、企业会计准则和税法的有关要求，对财政性资金的财税处理做一简要梳理。
    一、 财务通则对财政性资金的
    主要规定按企业财务通则的解释，企业取得的五大类财政资金从性质来看基本上分为三种情况：（一）第 1、2 两项属于国家投资性质，即政府的资本性投入，应增加企业权益。 两类资金的区别在于是否由国家独享该权益。 对国家直接注入企业的如基本建设投资、 国债项目资金，属于国家对重点项目的资助，主要由国家进行投资掌控， 故国家常以投资者身份直接对企业进行资本性投入，因此，应当增加国家资本，对于超过注册资本的金额则增加国有资本公积（国家独享）；对属于投资补助的财政资金， 如公益性和公共基础设施投资项目补助、 推进科技进步和高新技术产业化的投资项目补助等， 是对企业原股东投入资本的补助， 大部分时候国家不以投资者身份出现， 而是为了贯彻宏观经济政策或实现调控目标，给予企业具有导向性的资金，企业收到这类资金最终应增加资本公积或者实收资本，由全体投资者共同享有；
    如果拨款时对形成的资本做出了明确的权属规定，则按其规定执行。
    以上两项投资补助实际是有偿
    的，政府或以投资者的身份，或隐身于全体投资者中，投入的资金是要求回报的。 企业在取得该类资金时要注意，在增加权益资本时要按照企业章程规定履行相关的法律手续，如上市公司要按照证券监督管理部门的监管要求和公司法等法规要求进行，对于企业集团，如下属单位通过总部取得财政资金，应增加国家对总部的权益，总部在拨付给下属单位使用时再根据程序作为对外投资，增加下属单位的权益，对于由此引起的股权比例变动要妥善处理。 实践中，资金的使用常与最终形成的长期资产相对应，例如 2008 年国家为应对金融危机的不利影响，采取积极扩大内需的应对措施，增加基础建设等投入，某企业因技术改造项目符合国家政策规定，取得了 5 000 万元扩大内需资金，项目建设终了根据形成资产的情况，该资金转为实收资本，作为国家对企业的追加投资。
    （ 二 ） 第 3、5 两项属于补贴性质，企业取得后应作为收益处理，根据资金使用情况可分为递延收益或当期收益。 专项经费补助中第 3 项包括技改项目贷款贴息、 进口贴息、产业技术研究与开发资金、技术创新基金等；第 5 项包括对国有企业亏损补贴、补偿政策性造成的损失等。 该类资金通常是国家对企业特定经济活动发生的成本、费用、支出、损失的政策性补偿， 政府不要求投资回报，企业在收到这两类资金时应作为收益处理，实践中，如果最终可形成非流动性资产，应当作为递延收益，在资产使用寿命期内分期确认为当期收益；如果不对应形成资产或形成流动资产，则应当作为本期收益处理。 对于通过总部取得该类资金的单位，直接增加最终使用单位的收益，对于总部只通过往来款过账，不形成收益。
    （三） 第 4 项属于负债性质，即政府的信贷资金支持，需要归还。 政府转贷、 偿还性资助的财政资金，如世界银行贷款项目等，一般与某些市场化较高、投资较大、收益较好、具有偿还能力的项目对应，根据政府安排使用资金后要求归还本金，应当作为企业的负债管理，通常都是无息或者低于市场化利率的借款。
    二、企业会计准则对财政资金的
    有关规定根据财务通则的指导意见，五大类财政性资金在财务处理时可以简单划分为权益性与收益性两种，在具体会计处理问题上，对收益性的财政资金在 《企业会计准则第 16 号———政府补助》 中有相应的会计处理规定，对“政府补助”外的财政资金只有零星的规定，如企业会计准则解释第3 号有拆迁款性质财政资金的规定 ，但没有统一的会计制度规范。 在会计处理上，区分权益性与收益性两种资金时主要看资金的性质，资金的给予是否是双向的、互惠的交易，即政府是否要求得到回报，不要求回报的属于政府补助准则规范的收益性资金范畴。
    政府补助准则规范的补贴性质
    的财政性资金， 一定要符合两个原则，即无偿性和直接取得，无偿性是政府不因为对企业进行补助而享有所有权， 企业也不需要偿还资金，与所有者投入资本、政府采购、借贷等互惠的经济活动不同。 直接取得资产是直接从政府取得货币性或非货币性资产，从而形成企业的收益，如税收返还、先征后返的税收等都是直接取得，而直接减免税款、抵免、出口退税因为没有涉及直接转移的经济支持，就不属于直接取得资产，实践中要把握好同为税收补助但形式不同因而规范的会计处理不同。
    政府补助实质上是国家对企业
    在特定生产经营过程中，因非市场因素等可能发生的费用或造成的损失给予的财政性资金补偿。 政府补助的财政性资金会计核算要求采用收益法中的总额法，要区分与收益有关和与资产有关的补助区别，实际都是与企业的损益有关，只是收益的确认时点不同而已。 直接与收益有关的补助在收到当期或项目期间计入损益，与资产有关的补助按公允价值先计入递延收益，从资产可供使用开始平均分摊计入当期损益，不能取得公允价值的，按名义金额 1 元入账。