简述新债务重组准则评析

　　关键词：债务重组 公允价值 现值
　　论文摘要：2006年财政部经修订后的《准则－债务重组》在债务重组的定义、方式，债权人和债务人的会计处理等方面都有较大的变化。新的债务重组准则极大的规范了企业的债务重组行为，防止了企业借重组之机操纵利润、粉饰会计报表，但是仍然存在需要继续考虑的问题。本文就存在的这些问题进行了探讨，并提出了相应的建议。
　　
　　针对债务人借债务重组操纵利润等问题，2006年2月15日财政部发布了修订后的《企业会计准则—债务重组》（以下简称“新准则”）。新准则的实施避免了“一刀切”，顺应了实质重于形式的原则，增强了企业经营状况的真实性及会计报表的真实性、可靠性，也极大地规范了企业的债务重组行为。
　　
　　新债务重组准则的主要特点
　　
　　强调财务困难的债务重组。旧准则中债务重组的含义基本上属于广义的债务重组，只要修改了债务条件的，都应视作债务重组。而新准则中的债务重组强调债务人发生财务困难和债权人作出让步，突出了债务人发生财务困难的前提和债权人最终让步的业务实质。因而，这就缩小了债务重组的范围。
　　恢复公允价值计量。旧准则中，债务人和债权人的会计处理都是将重组债务按照原清偿债务或者换出（入）资产的账面价值，仅仅在这种涉及多项非现金资产的情况下，债权人才应按各项非现金资产的公允价值占非现金资产公允价值总额的比例，对重组债权的账面价值进行分配，以确定各项非现金资产的入账价值，使用了公允价值。新准则中，债务人和债权人的会计处理都是在债务重组中所换出的资产或者资本是使用公允价值计量。这将对于企业的当期损益产生一定的影响。
　　债务重组损益的确认不再计入资本公积。旧准则中，将债务重组过程中发生的损失和收益部分计入损益，部分计入资本公积。这样，债务重组损益仅仅表现在所有者权益中。新准则中，将债务重组过程中发生的损失和收益全部计入损益，不再计入资本公积。重组债务的账面价值，与重组后债务的入账价值与预计负债金额之和的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益。
　　
　　新准则存在的问题
　　
　　新准则仍然忽视了资金的时间价值。在以修改其他债务条件进行债务重组时，对于重组债权的账面价值大于将来应收金额的情况，新旧准则的规定是一致的。新准则另外还规定了重组债权的账面价值小于或等于将来应收金额时，债权人不做账务处理。那么，在这种重组方式下，债权人首先要比较重组债权的账面价值和修改债务条件后的未来应收金额，来判断是否进行账务处理。
　　新准则中公允价值的使用可操作性不强。我国目前的生产资料市场、产权市场尚在建立完善中，又存在太多的人为因素，公允价值是否真的“公允”还值得怀疑，这对会计报表的真实可靠性产生了一定的影响。虽然新准则对于公允价值作出具体的确定原则，但是，这个变化还是随之带来了一些实际操作中的问题。
　　新准则对于财务困难的界定不够具体。财务困难是一个很宽泛的概念，那么，如何有操作性的界定企业是否处于财务困难期间成为需要讨论的问题。
　　
　　完善新债务重组准则的建议
　　
　　确定具体的公允价值标准。公允的计量之所以会被利用来操纵利润，并不是因为它本身的不公允，而是因为一些环境和人为的因素。但是这并不能成为使用这个合理计量方式的阻碍，只要解决这些人为问题，建立好相关的监督和管理机制，把环境和人为因素的影响减到最低，我们是应该使用公允价值来计量价值的。因此，应该建立健全一套切实可行的能够为会计给出确定信息的标准规定。
　　引用现值。新准则中,在修改其他债务条件下比较重组债权的账面价值和修改条件后的未来应收金额时，可以借鉴引入现值的方法。在不同的时间，资金的价值是不同的，而且资金的时间价值对企业的投资、财务管理等都有着重要作用，若忽视资金的时间价值可能会给企业带来很大的损失。所以，本文建议引入现值，即在以修改其他债务条件进行债务重组时，债权人首先要比较重组债权的账面价值和修改条件后的未来应收金额的现值，若前者大于后者，则将账面价值减记至未来应收金额的现值，减记的金额确认为当期损失；若前者小于后者，则不做账务处理。
　　明确财务困难的界限。首先，财务困难发生必然伴随着大额亏损，一般相当于股本资本的一半以上；其次，现金流量也随之减少，各个债务人的催款使得的现金流转发生严重困难，不能维持正常的生产销售活动。于是，财务困难就这样产生了，企业必须或者不得不寻求外部帮助，或借入新的资金，当然，以现在这样的情况再借资金是很困难的了，那么与债权人协商，寻求债权人的让步就是个不错的选择。这样就符合新的债务重组定义了。
　　
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　　1.关京兰.债务重组新准则对抑制利润操纵的意义[J].海南，2001.8
　　2.杨兴全，郑军.基于代理成本的企业债务融资契约安排研究.会计研究，2004.7