衍生金融工具的会计管理分析

      【摘 要】随着我国资本市场的不断完善发展，金融创新导致金融产品的种类和形式不断丰富，衍生金融工具也就成为现在金融市场不可缺少的重要组成部分。但是衍生金融工具交易本身就是一项复杂的经济活动，文章试图从会计管理角度，对衍生金融工具的确认、计量以及会计信息披露做出一定的探讨。
　　【关键词】衍生金融工具；会计确认；会计计量；披露
　　
　　加强衍生金融工具的风险监督和管理，是衍生金融工具健康发展的重要前提和保证，而发挥会计监督职能，利用适当的会计控制手段对衍生金融工具风险进行管理无疑是有效的途径。我国目前的衍生金融工具会计的水平在反映和监督风险方面还存在一定的问题，所以加强对衍生金融工具的会计问题的研究对于规范衍生金融工具的会计处理和信息披露以及加强金融部门对衍生金融工具的风险管理都具有重要的现实意义。本文试图结合新会计准则中关于衍生金融工具的相关规定，对衍生金融工具的会计管理做出一定探讨。
　　一、衍生金融工具的会计确认
　　（一）衍生金融工具的初始确认
　　对于衍生金融工具的初始确认，我国2006年颁布的《企业会计准则第22号—金融工具确认和计量》中引入了金融资产和金融负债这一新概念，把衍生金融工具作为一个新的、单独的会计要素纳入会计报表体系。金融资产应当在初始确认时划分为下列四类：（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，包括交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；（2）持有至到期投资；（3）贷款和应收款项；（4）可供出售金融资产。金融负债应当在初始确认时划分为下列两类：（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，包括交易性金融负债和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债；（2）其他金融负债。①
　　我国新准则采用方法的思路是：增设衍生金融工具资产和衍生金融工具负债会计要素，即把衍生金融工具作为一个新的、单独的会计要素纳入会计报表体系。用会计恒等式表示：“资产十衍生金融工具资产二负债+衍生金融工具负债+所有者权益”，认为衍生金融工具不能满足现有会计要素的定义，那么就把衍生金融工具分为衍生金融资产和衍生金融负债作为一个新的、单独的会计要素纳入会计报表体系中。
　　（二）衍生金融工具的终止确认
　　终止确认是指对己列入报表的项目何时从报表中予以消除的确认，金融资产的终止确认与初始确认之间具有内在的逻辑关系，没有初始确认也就没有终止确认。
　　终止确认，是指将金融资产或金融负债从企业的账户和资产负债表内予以转销。金融负债的现时义务全部或部分已解除时，才能终止确认该金融负债或其一部分。新准则第22号《金融工具确认和计量》中的“金融工具确认”部分，明确了金融工具终止确认的条件。金融资产满足下列条件之一的，应当终止确认：（1）收取该金融资产现金流量的合同权利终止；（2）该金融资产已转移，且符合《企业会计准则第23号—金融资产转移》规定的金融资产终止确认条件。②
　　在衍生金融工具终止确认方面，我国没有采用国际上通行的综合确认方法，而是采用了金融合成分析法。综合确认方法主要是基于对衍生金融资产的风险和报酬进行分析，风险和报酬分析法的核心是风险和报酬是否实质转移，由此判断是否应该初始确认还是终止确认资产、负债。而金融合成分析法是以控制权为中心，控制权是否失去就意味着资产是否应该终止确认。
　　二、衍生金融工具的会计计量
　　对于衍生金融资产的初始计量，《会计准则第22号—金融工具确认和计量》第三十条企业初始确认金融资产或金融负债，应当按照公允价值计量。对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债，相关交易费用应当直接计入当期损益；对于其他类别的金融资产或金融负债，相关交易费用应当计入初始确认金额。③事实上就会计要素的初始计量而言，各种属性的结果往往是一致的。因此，虽然新旧准则要求使用的计量属性有所不同，但从结果上考虑，在一般情况下，二者具有一致性。