网络经济时代会计假设理论变迁及优化
内容摘要：时代是否存在假设是各国会计理论界的争论焦点，为适应网络经济环境，笔者认为应该在对原来理论继承的基础上，深化对会计假设理论本质的认识，在网络经济环境下对其注入新的内涵，以期会计假设理论能更好的指导会计实践工作。
关键词：网络经济时代 会计假设理论
在网络经济时代是否还存在会计假设，各国会计理论界大多做出了肯定的回答。同时也有许多学者对此进行研究，论述了有关在知识经济、网络经济下会计假设所受到的冲击和影响，但是大多数研究者只描述了现象本身，未能提出有效的对策来解决这些理论问题。所以为适应网络经济环境，笔者认为应该在对原来理论继承的基础上，深化对会计假设理论本质的认识，在网络经济环境下对其注入新的科学内涵，以期会计假设理论能更好的指导会计实践工作。
会计主体假设
会计主体假设(Entity)是指在会计信息只反映和监督经济上独立或相对独立的特定单位或组织的价值运动，它为会计工作规定了空间范围。这一假设是会计信息存在的前提。而在网络经济条件下，交易活动的网络化和数字化突破了传统会计空间，使会计主体的“特定性”变得相对化，从形态上分为“物理空间实体”和“虚拟网络主体”两种会计主体存在形式，例如许多网络公司和网络交易平台、网络等。一方面，这种虚拟企业（Virtual Firm）以网络和信息技术为依存基础，通过网络与顾客、供应商、生产商联系，以信息为纽带进行商务经营；另一方面，企业出于对某种经济利益的交易需求或合作的战略性考虑，通过网络提供的联结机会，将在网上要约网络伙伴成员组成“虚拟联合体”。这种联合所形成的并非法人企业或联营实体，其联结与分离的不确定性导致了会计主体空间的可延展性和多元性。同时由于会计信息使用者对会计信息质量的相关性和客观性需求，会计主体假设不仅要服务于自身内部的经营管理，而且在很大程度上要披露与企业关联的其他财务信息。
在这种条件下，传统会计主体所限定的空间将无法适应网络会计信息披露，所以笔者建议借鉴美国会计学会（AAA）对会计主体的范围限定方式，即：“利益相关的个别或整体使用者；个别或整体使用者利益的性质”。
按照实质重于形式原则，将会计主体定义为：引起相关经济利益变化的特定相关联合体，即已经通过资源的实质性联合现实形成的、保持其特定会计立场的空间范围，而不论它外在组织是何种形式。同时这样的理解应排除与会计主体发生一般性交易的客户、提供一般借款的债权人、供应商等外部主体，防止因会计立场的不明确使会计实务无所适从。这样不仅可以使传统会计主体概念外延扩大，既可以是单个企业活期内部责任中心，而且可以是集团公司及其多个子公司的合并主体或相关联经济利益网络成员组成的虚拟联合体，这样的会计假设不仅符合网络环境中虚拟联合体的实际情况，又便于会计实务操作。
持续经营假设
持续经营假设（Going-concern）又名连续性、继续经营等，其认为：除非存在明显的反证，否则企业会计主体的经营活动将会按既定的经营目标持续进行下去，即在可预见的未来继续经营，而不会面临破产、清算。而所谓“反证”，就是那些表明企业经营活动将会终止的证据，如合同规定的经营期限即将到期、企业已宣布破产等。持续经营假设为会计工作提供了时间上的规定，这一假设引出了成本原则、一贯性，划分支出原则等具体会计核算原则。但在网络经济条件下，企业的持续经营将受到各种风险因素的影响如价格、汇率的变动、各种衍生工具等，使可预见会计主体持续经营的期间越来越难把握，同时虚拟公司的网上联合与分离使持续经营假设受到严峻考验。所以对传统的持续经营假设应充分考虑会计主体所处的经营环境和交易风险，缩短可预见未来的时间区间，同时以“暂时性”去假设“虚拟联合体”发生的相关经济利益的变化，把虚拟企业的经营和清算看成是暂时性经济主体利益的流动形式。
“暂时性”假设（Tentativeness Assumptions）最早是由美国会计研究部首任主任莫里斯•莫里茨在第1号会计研究公告《会计基本假设》中提到的 ，即任何时候，只要必须将经济事项在过去、现在和未来各期间之间进行分摊，对一个相对较短的期间经营结果，就是暂时的。1940年，Paton在《公司会计准则绪论》中指出：“必须认识到即便是在最顺利条件下，编制的财务报表在性质上都是暂时的”。《论会计的基本假设》（ARS NO•1）也说明：“由于需要在过去、现在和未来期间分配，一个短时期内经营成果是暂时的”，暂时性假设是与持续经营、会计分期相联系的基本假设。假设一个企业是持续经营的而又要人为的把它分为若干个会计时期分别提供会计信息，那么这些信息必然有人为的估计成份和主观判断，由此而得出来的财务状况和经营成果应是暂时的。
“暂时性”假设可以提醒信息使用者在面对历史会计信息进行决策时，应充分考虑会计信息的不确定性并从中能判断企业预期的经营及市场风险，以谨慎理性的态度对待会计信息。清醒的估计到这一点对于进行决策将很有帮助，也正是基于这项假设会计信息不存在绝对的正确性。换言之，会计信息不可能与客观实际完全一致，它只能是有条件地一致，它要受到制度、环境及时间因素制约。同时这一原则也符合《企业财务报告条例》中对于会计报表附注的披露要求：“应至少于每个会计期末对企业的持续经营能力进行评价并充分披露评价的结果，如果有充分的证据证明企业很可能不能继续以原有的规模、目标经营下去就应该予以充分披露产生的原因并说明对现有和预期会计报告的影响及将要采用其他的会计核算基础”。当然对于退出价值运动的企业或虽然已完成虚拟联合但因未能最终产生关联各方经济利益变化的组织成员，应按照“破产清算假设”的要求。
会计分期假设
会计分期假设（Accounting Period ）是人为的将会计主体持续经营活动的分割成一个个等距离的时间“间隔”，以便于核算和报告主体一定期间的经营成果、现金流量及特定时点的财务状况。会计分期作为一项假设，实际上是持续经营假设的补充。而网络经济时代，网络信息技术的日臻完善和资本的瞬时流动，使传统的会计分期区间内所反映的会计信息在很短的时间内就能获取和变化。例如美国国内绝大多数公司的会计信息网络系统一方面对内与其子公司、供货商、经营商，形成内部会计信息流转循环；另一方面与美国证监会EGARS终端（电子数据收集、分析与检索系统）连接，而最终通过EDGARS与INTERNET连接，使公司会计信息与用户保持直接联系进行实时交易处理并由网络汇集财务报告等会计信息。这样不仅使政府部门加强了对企业的监管力度，也满足了广大会计信息使用者对信息的需求。而对于虚拟联合体企业，其凭借在媒体空间的环境优势，可以使企业经营过程中产生的会计信息流通过网络不断传递并汇集，所以笔者建议其会计期间假设可以用“网上实体联合交易期间”与“传统会计期间”两者“孰短”来具体确定会计分期的划分区间。
货币计量假设
货币计量（Monetary Measurement）假设是由会计本身的本质属性即以货币计量经济资源的特点决定的，包括“币种唯一”和“币值稳定”两个隐含假设。货币计量假设使得网络会计系统只能反映用货币计量的经济活动。而在网络经济条件下，企业的核心资本是人力资本和创新资本等，在财务报告中都无法显示。同时由于社会环境会计、人力资源会计等新的非货币计量要素的会计问题出现，使货币计量显得过于单一，而大量非财务信息得不到充分的披露，割断了货币信息与非货币信息之间的相关联系，大大降低了会计信息的使用价值。但网络会计使用的货币则更符合币种唯一的前提，使货币真正成为“观念上的一般等价物”。
随着电子商务的迅速和“网上银行”的兴起，利用电子货币进行交易成为网络经济时代企业电子商务发展的主流。例如1996年在美国成立了世界首家“网上银行”（SFNB），其利用电子货币为支付结算手段，大大加速了资金的流转速度，达到资金流与会计信息流的同步运动，这不仅降低了交易成本，而且提高了会计信息使用价值。同时由于资本市场的风险，使电子货币与现实货币之间的比率变动更加频繁，从而大大加剧了币值不稳定引起的价值变动风险。这使得币值稳定前提受到严重的挑战。而网络技术的发展将为会计计量提供更为精确的计量工具，使会计计量可以在币值变动的同时予以调整或修正，同时对与企业经济利益相关的非财务信息，可以通过现金流量折现模型、期权价值估价模型、风险定价决策模型等经济数学模型，同时考虑机会成本和公允价值等其他相关条件后予以估算和报告全面收益，把企业会计信息在货币计量假设下核算出的经济利益价值量度与实物量度、质量量度、以及其它影响企业经济利益的相关非货币因素尽量的回归到会计货币计量的体系中，提高货币化信息与相关非货币因素的相关性和一致性，最终为会计信息使用者提供相对的统一、相关、综合的货币化会计信息，同时网络会计将披露会计信息产生的原因、所用的方法、估值的模型等具体过程，以及预计产生的财务影响，使会计信息使用者通过理性的判断进行决策；而网络会计也使会计信息计量的手段愈加先进，传输的速度更加时效，提高了整体会计信息的新度。对于“币种唯一”假设，会计主体可以利用网络“电子货币”形式进行交易，在财务报告中将利用交易发生时，货币折算汇率换算为法定本位货币进行反映。这样不仅可以适应全球化电子商务的迅速发展，节约交易成本并能保证会计信息的真实、可比、及时，以避免在折算汇率选用时的人为会计估计误差。
网络会计假设理论的优化
由于会计所处的客观经济环境的复杂性及多变性，会计学也就不可能存在永恒的公理性假设，但对经济主体活动的反映和监督的需求又使得会计假设理论必然存在，特别是网络经济环境下，网络经济的不可预见性使得假设仍然是指导会计实践的基础。对会计假设的理解必须抓住本质，既不能被网络经济环境的“虚幻性”所迷惑，又必须实事求是的研究新问题和实践新理论。对于传统会计假设理论应有所继承并结合特定的环境挖掘其深刻的内涵，一概否定或重新构建是不现实的、不经济的。同时应注意合理的吸收国外的有关先进的理论成果结合我国具体的实际情况，研究有利于我国会计实际的假设理论。从用户需求观和决策有用观的角度出发研究会计假设理论，使会计信息使用者对信息编制基础会有理性认识和基本评价，特别是可以提高公众在假设条件下的风险决策意识。
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1.葛家澍.会计的基本概念[M].经济科学出版社，1994
2.蒋尧明.对会计基本假设的重新评价[J].当代财经，1998（7）
