关于打击涉税犯罪工作的探讨

    内容提要：税收是国民的命脉。加大税收稽查力度，努力实现“应收尽收”，不仅是保证国家财政收入的需要，更是保证公平竞争的要求。自税收产生以来，偷税与打击偷税之间的斗争就从来没有停止过，任何一种涉税犯罪都是无视国家税收强制性的结果，严重侵犯了国家根本利益和社会各成员利益，打击各种偷、逃、骗、抗税等涉税犯罪工作，已成为税收管理、依法治税的重要组成部分。它为税收秩序整顿和规范，经济的协调持续起着越来越重要的作用。但现阶段由于受税收立法、执法、机构设置等方面诸多因素的影响，打击涉税犯罪工作还存在着许多问题。1994年国家实施分税制改革以来，打击涉税犯罪工作经过了几次变动，97年新刑法实施以前，打击涉税犯罪工作主要由检察院负责，97年以后由公安部门负责，此后打击涉税犯罪工作虽然有了很大改观，但仍存在着很大问题，如税收立法机制不完善，税务机关在执法文书、程序、廉政纪律等方面还存在着一定弊端，严重影响了打击涉税犯罪工作的正常进行，本文主要从打击涉税犯罪工作存在的问题，当前打击涉税犯罪工作现状进行分析，并从完善税收机制、加强税务内部管理、提高办案人员综合素质、优化税务外部执法环境、建立税收司法保障体系等方面，对打击涉税犯罪工作进行阐述。

关键词：涉税犯罪　　税收秩序　　执法主体

最近，媒体披露了发生在福建龙岩市的这样一起假发票案：犯罪嫌疑人林开育为使其售假活动更加“真实可信”，先向税务局申请缴纳小额税款，获得完税证后将上面的字迹除去，随后，林开育将空白的完税证格式存在电脑里，“客户”需要发票时，便根据对方的要求在完税证上打印相应的内容。至案件被查获时，该犯罪团伙利用这种手段，先后涉嫌出售专用假发票2000余份，开票金额达5993万余元。

从这起典型的假发票案和国家税务总局近期陆续通报的一些涉税案件可以看出，当前，涉税犯罪正呈现花样不断翻新之势，高科技化的作案手段，使得违法行为的隐蔽性越来越强。打击涉税犯罪，面临更加复杂的局面和严峻的挑战。

税收是国民经济的命脉。加大税收稽查力度，努力实现“应收尽收”，不仅是保证国家财政收入的需要，更是保证企业公平竞争的要求。道理很明显，凡是有偷逃税行为的交易活动，其成本必然比依法纳税的低。正是这种利益驱动，使得不少人挖空心思，铤而走险。

任何一种涉税犯罪都是无视国家税收强制性的结果，严重侵犯了国家根本利益和社会各成员利益，打击各种偷、逃、骗、抗税等涉税犯罪工作，已成为税收管理、依法治税的重要组成部分。它为税收秩序整顿和规范，经济的协调持续发展起着越来越重要的作用。但现阶段由于受税收立法、执法、机构设置等方面诸多因素的影响，打击涉税犯罪工作还存在着许多问题，本文就此加以探讨。

一、打击涉税犯罪的现状

（一）税收立法机制不完善。打击涉税犯罪必然要有法可依，这种法是税收执法的基本依据，更是打击涉税犯罪，追究犯罪人刑事责任的基础。我国现行税收立法及相关机构的缺乏在一定程度上束缚着打击涉税犯罪的力度。具体表现在：

1、税法级次低。根据行政诉讼法的规定，法院审理行政案件以法律、行政法规、地方性法规、自治条例和单行条例作为依据，对规章只能参照①。而我国税收领域通过全国人大常委会正式立法的法律只有《中华人民共和国税收征收管理法》、《中华人民共和国个人所得税法》和《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》，其它的均还停留在暂行条例和暂行规定的行政法规层次上，以及国家税务总局制定的规章、办法及地方政府依法授权规定而制定的地方性法规上。这些法规在立法形式上有其不稳定性，在适用效力上有其局限性，在执行当中刚性不足，法律效力低下。如《行政诉讼法》规定：对“显失公平”的行政处罚法院有权判决变更，所以法院部门认为对行政处罚自己才有最终的裁判权，而税务机关的处罚就岌岌可危了。

2、缺乏专门机构。当前的打击涉税犯罪工作，自上而下缺乏一套专门管理打击涉税犯罪，专司涉税犯罪案件的查处、移送、起诉等活动的专职机构。目前作为打击涉税犯罪工作专职机构的“打涉办”的机构设置、职责范围、执法主体资格、经费来源、文书使用等问题，上级没有明确规定或规定不清。如各级“打涉办”的设立，省级局归属征管科代管，市级局虽设立但只有税务人员，有的地区就没设立，县级局只是和公安机关联合办案，有些县级局虽设立但只有税务人员唱“独角戏”，使“打涉办”有名无实，形同虚设。虽然新的税收征管法实施细则明确规定：稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案的查处。但税务机关由于受其职责、权限、手段等诸多因素制约，稽查取证、案件审查、起诉等工作存在许多困难，依靠稽查局来打击各种涉税犯罪工作举步维艰。另外，偷税罪的法定起刑绝对数额标准（1万元）和相对数额标准（10%、30%）指一个纳税年度中各种税偷税总额、各种税偷税总额与该纳税年度应纳税总额的比例，偷税总额和应纳税总额包括国地各税。国地税分设两个稽查机构，但对纳税人进行检查时国地税一般不同步进行，互不沟通联系，偷税总额和应纳税总额就很难完全统计，从而可能使犯罪人员有可乘之机，也有可能夸大纳税人的犯罪事实。

（二）税务机关执法方面存在问题。对一个涉税犯罪案件的查处来说，税务机关的前期稽查起着至关重要的作用，它关系着犯罪案件能否顺利被移送、起诉、审判，能否依法追究犯罪人员的刑事责任②。但在实际工作中，税务机关的前期稽查工作与法规的要求还存在一定的距离。主要表现在以下三个方面：

1、文书使用不规范，缺乏证据意识。现行的税收法律对每一个执法环节都规定有相应的执法文书。这些文书不仅是检验税务人员是否正确执法的凭证，更是税务机关在行政复议、行政诉讼中最直接、最有力的执法证据。而案件检查前期阶段所使用的文书不甚规范为今后解决涉税问题埋下隐患。具体表现：（1）下发税务文书不齐全。依据《税收征管业务规程》，税收执法时，应向纳税人下发有关文书。实际工作中，还存在缺少文书现象。如：调查询问纳税人前无“询问通知书”、处罚前无“税务行政处罚事项告知书”、下发文书无“税务文书送达回证”等。（2）税务文书格式不统一，新旧文书混合使用。（3）文书下发时间错乱。如同时下达两种文书，或时间上无间隔或间隔短，造成纳税人根本无时间享有权利，或者给纳税人履行义务造成困难。（4）取证资料不规范。一是取得的证据不甚规范。如复印材料未注明复印件的出处及当事人的签字盖章，或者虽然盖了章，但是单位内部的财务印章；二是存在对被查人或证人引供、诱供现象。这种证据的合法有效性不强，不符合法定的取证要求，经不起法庭的调查。

2、重主观臆断，轻执法程序。近几年税务行政诉讼案件中，据统计有35%是税务机关败诉，分析其原因，许多案件就是败在执法程序上。合法的具体行政行为必须“证据确凿，使用法律法规正确，符合法定程序”。在案件查办过程中，许多基层单位和税务人员不重视税收执程序，凭感觉和经验办事，随意简化税收执法手续，程序缺省、程序前后倒置、程序同步现象普遍存在，尤其是对于所作的具体行政执法行为的依据和理由，在“税务处理决定书”中应当写明的却没写明，应当告知相对人的却不告知；按程序要求应当填写“税务处理决定书”的，却以“税务检查报告”或以罚款缴款书来代替；对于一些税务违章行为，进行行政处罚应当告之纳税人陈述权、申辩权、听证权力的不告之，严重侵犯和剥夺纳税人应该享有的合法权利，造成执法失误。③

3、违法乱纪现象存在。违法乱纪现象存在是困扰打击涉税犯罪的重要原因之一。在案件查办过程中，办案人员玩忽职守徇私舞弊，不征或少征应征税款，办“人情案”、“关系案”，把个人行为凌驾于法律之上，一人说了算，致使该移交机关追究刑事责任的案件不移交，以补代罚、以罚代刑、内部消化、该免的不免，该罚的不罚；有的擅自变通税法，改变法定的税基、税率、处罚标准；有的权限范围掌握不准确，越权处罚等等。应当说，某些案件得不到彻底的查处，处理不到位，使犯罪分子逍遥法外，是与少数办案人员不严格执法、徇私情、办关系案、办人情案、不敢碰硬、不敢动真格、不坚持依法办案有着直接的关系。

（三）相关部门配合不力。一是在调查取证阶段，相关单位、个人协助配合难。税务机关调查取证时经常会遇到某些单位或个人无故推诿、拖延，不予协助或不依法协助。新《税收征管法》第五十七条规定：“税务机关依法进行税务检查时，有权向有关单位和个人调查纳税人、扣缴义务人和其他当事人与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的情况，有关单位和个人有义务向税务机关如实提供有关资料及证明材料。”但在《税收征管法》及实施细则中，除银行、车站、码头、机场、邮政及其分支机构外，并没有明确规定其他相关单位（包括其他行政执法、行政事业单位）或个人不配合税务机关检查应负的责任。所以出现办案人员到其他单位取证，要求出具证明时，相关单位怕有损于自己的业务关系而借故领导不在或财务人员有事等理由为难税务人员，造成调查取证困难。二是司法部门保障不力。税务机关所移交给公检法机关的涉税犯罪案件，公检法任何一个环节出现问题，就会使案件搁浅不行。据不完全统计，移交给公安机关的涉税犯罪案件结果有40%以上存在久拖不决、重案轻判甚至不判现象。案件移交公安机关立案侦查后，犯罪嫌疑人交纳一定的保证金后被取保候审或在检察机关被取保，或法院压滞不审，以保代判，以罚代刑，削弱了打击涉税犯罪力度。

（四）地方政府行政干预大。目前存在少数地方政府干预税务、公安、检察、法院对案件特别是一些有影响的大案要案的查处审判，打乱正常的依法办案秩序，具体表现在：一是自立章法。有的地方以为名，超越权限，擅自变通，自订政策干涉税务机关执法。二是政出多门。管的领导要让，管财政的领导要收，致使税、公、检、法机关无所适从。三是说情庇护。对在地方有一定影响的企业，领导打招呼要法外施恩，手下留情，致使该查的案不能依法查处。

二、对当前现状的根源分析

当前暴露出的种种问题，究其根源，主要有以下几点：

一是机构因素。国地税机构分设后，人员相对不足，尤其是地税，税种多，税源小而分散，本来正常的税收管理就缺少人员，就更抽不出专职打击涉税犯罪人员。再加上有些案件的查处明知费时费力，投入大，收效小，办案成本高，税务机关根本就不予理之；二是人员素质因素。办案人员综合素质的高低决定案件是否能够查处的关键因素。打击涉税犯罪工作是一项法律政策性强、严肃执法执纪的工作，它要求办案人员具备较高的和业务素质。但某些办案人员法律素质偏低、误解、曲解、肢解税收法律法规，只懂税法，对行政诉讼法、行政复议法、行政处罚法、刑法以及微机知识不能很好的掌握利用，不能实现从“单一型”向“复含型”转变。再加上，纳税人偷骗税手段日趋高明，隐蔽性强，甚至运用高科技技术。打击这样的犯罪行为，税务系统还缺乏相应的高级专业人才和技术机构，如高级机专业人才、发票技术鉴定中心等；三是法规政策因素。目前税法体系不健全，立法级次低，税法与税法之间、税法与相关法律之间衔接不紧，统一、协调性较差，使案件的查处没有十分明确的法律依据和保障。如税法阶位低，法律少，条例多，暂行规定多，办法多，使案件所引用依据说服力不强，在起诉阶段“站不稳脚”；当前税制改革的重点放在税收政策调整和税种的出台上，而对如何从总体上完善税收立法不够重视，随着税收政策的频繁调整变动，立法出现了单一化、短期化现象，加大了税法的不稳定性和执法的难度；另外某些税法规定比较笼统，该详的不详，该细的不细，实际操作性能差。四是司法因素。税收以国家的政治权力为依据，以国家机器为后盾，没有司法保障，没有政法部门的大力支持，打击涉税犯罪根本不可能实现。但实际工作中，涉税犯罪案件移交公检法部门后有30‰以上未处理到位或变相处理。究其原因不外乎司法部门或个别司法人员与犯罪嫌疑人存在人情、金钱等利害关系，或与税务机关或税务人员存在着利益冲突，或对税收政策不熟悉，对税务机关的执法及程序存在分歧；五是行政因素。行政干预，地方保护主义严重是当前困扰打击涉税犯罪的一个重要瓶颈。尽管国家也三令五申，国家税法必须统一，税权不能分散，任何地区部门和个人都无权变更国家税法，不得乱开减免税口子。但少数地区和部门为了局部利益，置国家利益于不顾，擅自变通国家税收法规，制定“土政策”，甚至领导干部越权干涉税务机关对犯罪案件的查处，“打招呼”、乱表态、以言代法、以权代法。使某些重大案件在前期调查阶段就夭折，使依法打击涉税犯罪大打折扣。

三、相关建议

（一）完善税收机制

依法治税是税务部门做好税务工作永恒的主题，健全立法机制，进一步完善有关法律机制，为打击涉税犯罪提供可靠的法律保障。一是尽快明确当前“打涉办”的职责权限，执法主体资格，案件来源以及办案经费等实际问题。二是针对税收司法体系中不完善的法律条文进行补充。如对案件调查相对单位不予配合的法律责任进行明确等。三是对一些地位重要并已基本稳定的暂行条例，可以通过全国人大立法上升为法律，以提高其权威性、严肃性④。如上升《中华人民共和国营业税暂行条例》为《中华人民共和国营业税法》等。四是尽快出台与税收征管法相配套的办法和规定，提高执法的操作性，为税务机关执法提供法律依据和保障。五是通过立法加大对税收犯罪行为的惩治力度，并缩小对纳税人补税罚款的自由裁量度，以定量代替。如对偷税的处罚可细化为所偷税款1、3、5倍罚款三个档次，使触犯偷逃骗税罪的成本加大，使纳税人望而生畏。

（二）完善制度，严格管理

税务机关通过内部加强管理，从便于查案的角度来建立制度来规范打击涉税犯罪工作。一是建立案件处理事前审查制度。建立事前审查制度，由业务精通，熟悉复议应诉及有关政策法规的人员负责事前把关，针对处理程序，依据事实法律进行审查，再作决定，预防争议发生；二是深入贯彻实施《错案责任追究制度》，提高办案人员依法行政责任感，使做出错误处理决定的人员受到追究，预防和减少错案的发生；三是对工作中出现的新情况新问题，法律法规规章未作明确规定的，做好上报工作，得到答复后再行处理，切忌盲目蛮干；四是进一步完善执法程序，规范税务文书使用制度。通过完善程序、规范文书使用，将办案人员作出具体行政行为的每一步完整记录下来，透过文书，就能清晰地反映出整个案件的起因、过程和处理结果，进而生成全面完整的有效证据，起到较好的举证作用。

（三）提高办案人员综合素质

一个涉税犯罪案件能否得到彻底查处，关键在办案人员素质，“工欲善其事，必先利其器”，只有办案人员具备较高的业务素质，才能使打击涉税犯罪工作立于不败之地。一是切实加强对税务人员的法制和业务培训，强化涉税案件查办的证据意识。教育和引导广大税务人员认真学习国家法律、法规，特别是与自身密切相关的《税收征管法》、《行政处罚法》、《行政诉讼法》、《行政复议法》、《刑法》等法律法规，牢固树立法制观念，增强法律意识，做到心中有法、虑必及法、言必合法、行必循法；通过旁听法院审案、讲解案例分析等途径，提高办案人员收集、分析、运用证据的能力，从而提高法律素质和执法水平。二是深入细致开展思想教育和切实有效的职业道德教育。要开展经常性的政治思想教育，使办案人员树立强烈“居官之本有三：薄奉养，廉之本也；远声色，勤之本也；去谗私，明之本也”。筑牢办案人员的思想防线、道德防线、法纪防线，提高拒腐防变能力。增强职业责任感，使办案人员抱着对国家和社会高度负责和全心全意为人民服务的态度依法从严查处案件。三是加强“四铁”观念，提高查处钉子案、大案要案的能力。“四铁”精神是依法治税的最好阐释，它的精髓是无私，无私才能无畏，才能放大胆子查大案子，大查案子。四是人才的配置。培养、引进和储备法律、微机人才，加强对办案人员的机等高科技知识的培养提高，掌握等高科技信息技术，加大科技查案投入力度，培养适应新时代的检查骨干力量，提高整体队伍战斗力。

（四）优化税收外部执法环境

打击涉税犯罪工作首先要争取地方政府全方位支持。各级税务机关要经常主动向各级政府汇报税收工作，争取当地政府的信任、理解和支持。既要尊重地方政府，更要维护税法尊严。对与地方政府意见分歧和一时难以查办的重大问题要及时向上一级税务机关报告，妥善协调解决；其次要加强部门协作。打击涉税犯罪工作涉及诸多部门和方面，单靠税务机关单枪匹马、孤军奋战难以取得成效。各级税务机关要和当地公检法等有关部门多沟通、多联系，理顺关系，取得政法等部门的大力支持，以便在执法中达成共识，形成合力，更加有效在打击涉税犯罪。特别是国地两税之间要尽快建立联合办案制度，形成互通协作机制，以便完全查处统计纳税人的违法事实，为定性打下基础。

（五）建立税务警察和法院（庭），构筑税收法治保护屏障

从深化税收体制改革，便于打击涉税犯罪，维护市场秩序以及同国际接轨出发，我们可以借鉴美国、俄罗斯、意大利等国的经验，设立独立的税务司法体系，结合我国的国情，建议如下：

1、建立税务警察机构，强化税收执法刚性。建立税务警察机构是完善我国税收司法保障体系的重要举措，其目的在于维护税务执法部门依法行使职权，整顿税收秩序，创造良好的依法治税环境。建立专门的税务警察机构是国外较为普遍的做法，积累了成功的治税经验，值得借鉴。这一机构的主要任务是侦查、制止和打击税收犯罪活动，维护税收秩序，保证税务人员依法执行公务，保护税务机关的财产和税务人员的生命安全， 2、成立税务审判机构，提高税收司法水平。税收司法是国家专门机关在宪法和法规规定的职权范围内，按照规定的程序，运用法律处理税务纠纷和审判涉税犯罪案件的活动，是依法治税的最后一个环节。在我国应成立税务法院或税务法庭，打击涉税犯罪活动，维护税法尊严，保证税务行政机关不受干预地行使税权和维护纳税人正当权益⑤。

    要堵住税收监管的漏洞，除了税务机关继续加大稽查力度之外，还需要根据涉税犯罪的新特点，实行相关部门的协调配合，综合治理。税收违法行为的隐蔽性和作案手段的高科技化，要求税务部门必须改进稽查工作方式；同时，税收违法行为的团伙化、跨地区流动作案趋势，更需要加强地区和部门合作，建立打击和防范税收违法活动的“天罗地网”。

在税收管理这个链条上，涉及到银行、税务和工商等诸多部门，只有建立各部门的有效协调和配合机制，健全税收司法体系，建立健全社会信用制度，才能从根本上堵住偷逃税款的“黑洞”，营造依法纳税、诚信纳税的良好环境。

注释：

①参见《人民日报》2002年11月8日张治帆的《关于审理涉税犯罪案件法律适用依据》；

②参见河南省地方税务局主编的《地方涉税案件处理办法的若干意见》第13条， 1999年5月发行，河南省地方税务局内部资料。

③参见税务报主编的《中国税收法律法规汇编》下册第210页，2000年11月份出版；

④引用关兴凯主编的《关于税收秩序与规范》第36页，中国法学院研究出版社, 1998年5月出版；

⑤引自河南省地方税务局文件《河南省关于打击涉税犯罪若干问题的决定》第九项，第28条；2001年1月22日签发。

：

　1、陈刚《关于涉税犯罪的概论》 中国检察出版社1999年5月出版；

　2、国家税务总局征收管理司《新税收征收管理法及其实施细则释义》中国税务出版社 2001年4月出版；

　3、何勤华《20世纪司法制度的变革》法律出版社 2000年9月22日出版；

　4、唐纳德 J.布莱克《法律的运作行为》人民出版社1992年6月出版；

  5、石少侠主编《经济法新论》吉林大学出版社 1996年9月出版。