浅析正外部性视野下我国个人捐赠的税法完善

    3、税收优惠比例较低。我国非营利组织的资金来源中，企业与民众的捐赠比例较低，其中的原因：一是公众捐款的意识不强；二是税收减免的激励效果不明显。其主要原因还是规定的税收优惠比例过低。按照规定，纳税义务人申报的应纳税所得额30％的部分，可以从其应纳税所得额中扣除。只有个人向法律规定的特定的非营利组织捐赠才能在缴纳个人所得税前全额扣除。与其他国家相比，这个优惠比例较低。
　　4、优惠立法空白较多。我国对个人捐赠的税收法律制度很少，一些领域存在立法空白。如捐赠实物享受税收减免优惠的问题，我国相关的税收法律制度尚没有这方面的规定，主要是物资的实际价值评估工作实施起来有一定的困难。再者我国也缺乏向外国非营利组织捐赠的税收优惠法律法规等。
　　此外，我国对个人捐赠的税法激励配套保障制度也很少。如我国尚未开征赠与税、遗产税等，在一定程度上制约了个人捐赠这种正外部性行为的热情。 　二、国外个人捐赠相关税法规定及对我国的启示
　　外部性的本质是围绕行使权利引发的利益冲突。为有效地激励个人捐赠的正外部性行为，使捐赠者捐赠利益不受损，从而提高捐赠的积极性，世界各国对个人捐赠制定了不同的税收优惠法律及政策。在这些税收法律及政策中，最关键的是赋予了捐赠者一定的权利，从而大大激励了个人捐赠。
　　(一)个人捐赠享受税收优惠的范围较宽
　　个人捐赠享受税收优惠的前提较宽表现在，对公益性社会团体和公益性非营利的事业单位认定较松，范围较宽。欧美等国家一般有三种认定非营利组织的模式：一是由税务部门认定；二是由相关的行政机关认定；三是由一个专门的准政府机构认定。其中，对已认定为非营利组织的，一般有税收优惠资格的后续审查。如有的国家规定，基金会需要接受税收各部门、公众、媒体的管理和监督，以决定它们是否有资格继续享受税收优惠待遇。这种后续审查有利于提高非营利组织的公信力。美英两国对有资格的非营利组织实行审核制，只要符合条件都可以使捐赠人获得税收优惠。
　　(二)个人现金捐赠享受的税收优惠较高
　　美国、加拿大、英国和印度的个人现金捐赠享受的税收优惠较多。美国1969年的税法沿用至今，对于捐赠的免税比例是个人30％；加拿大《税务法》规定，纳税人一年能申报的慈善捐款额不能超过当年的个人税后收入的75％；英国个人所得税率分成三个等级，按照收入水平分别为10％的起始税率、22％的基本税率和40％的较高税率。个人捐赠的税收优惠政策就是捐赠款项按照较低的所得税基本税率纳税。英国《遗产税法》规定，对慈善捐赠免税，对国家公益事业捐赠免税，对以土地、建筑物、艺术品等财产为公共利益而作的捐赠免税。印度税法规定，任何个人和团体向免税组织捐赠，都可获得其捐赠额50％的减免税权；为了获得减免税资格，捐赠必须不少于250卢比，不超过50万卢比，或者不超过捐赠者总收入的10％。
　　(三)个人实物捐赠的税收优惠政策较全
　　美国、加拿大在个人实物捐赠的税收优惠方面都有明确规定。美国税法对现金和财产的捐赠规定了不同的优惠待遇。美国法案规定：“个人捐赠的款物可以在个人年度应纳税所得额中扣除，但最高不超过应纳税所得额的50％。实物捐赠时，要评估捐赠物在捐赠时的公平市场价值，该价值是指在物品从心甘情愿的卖者转移到心甘情愿的买者手中的价格，两者对相关的事宜有合理的知识，并不是被迫的买和卖。”税法同时规定，纳税人要想通过捐赠减少纳税，必须符合以下条件：如果捐赠价值超过250美元，受赠者都须出具一份描述捐赠物价值的证明；若捐赠物超过5000美元必须向国内收入局提供关于物品价值的详细评估书，而且捐赠者、受赠者及出卖物品的第三方都不能充当评估人的角色，除非评估价低于售价。加拿大对文化财产的捐赠有两项特别税收优惠：一是可以要求相当于赠品公平市场价值金额的税收抵免；二是由“文化捐赠”产生的税收抵免可以全部用于抵免其所得税。如果授权机构在5年内将捐赠的文化财产出售(出售给另外一家授权机构除外)，将需要缴纳相当于其公平市场价值30％的税额。这种税收设计既可最大限度地鼓励个人将有价值的艺术品和文化财产捐赠给本国文化机构，又可防止有人滥用有利可图的税收优惠，将国家财产变现。
　　(四)激励个人捐赠的税收辅助制度较多
　　美国、日本等国家制定了一些税收配套制度激励个人捐赠。如日本制定了继承税和赠与税①，美国也制定了类似的遗产税和赠与税。各国在两税的配合方式上有所不同，主要有三种模式：一是“无”赠与税模式。即不单独设置赠与税，而将财产所有人死亡前一定时期赠与他人的财产归人遗产税税基中征收遗产税。二是并行征税模式。即分设遗产税和赠与税，对死者生前的赠与财产课征赠与税，死后遗留的财产课征遗产税。三是交叉征税模式。仍设有遗产税和赠与税两个税种，对死者生前分赠他人的财产征收赠与税，死亡时对其财产征收遗产税，遗产税的税基中应包括死者生前累次赠与的财产价额，但死者生前赠与税可从遗产税总额中抵免。这类财产税的开征，一些人就面临两个选择：一是交遗产税赠与税；二是捐给社会公益事业。由于遗产税和赠与税有对捐赠的扣除，促使人们关心社会公益事业；更有成功的人士欲通过向非营利组织捐赠来维护自己的良好的社会形象。这也是相对我国而言外国个人捐赠比例较高、捐赠积极性较高的原因之一。激励个人捐赠的税收的另一个配套制度是简便的申报手续。美国就采用一种宽松的标准扣除代替分项扣除。而且在美国联邦税收实践中，纳税申报应当选择恰当的表格，联邦税务局为此设计了不同的表格，以回应不同的纳税人以及不同的税种。这大大简化了个人捐赠的税收优惠手续。
　　在较好的税收政策环境下，世界第二富翁沃伦·巴菲特宣布捐出85％的个人财富用于慈善事业，其中有近300亿美元的捐款投入到比尔与梅琳达·盖茨基金会中。世界首富比尔·盖茨在2000年创办的比尔与梅琳达，盖茨基金会是目前全球最大的慈善机构，其中有290亿美元资金来自盖茨夫妇的捐助，盖茨曾在向外界公开的遗嘱上称，他将把全部财产的98％留给这个基金会。可见，以上的个人捐赠税收制度是成功的，值得我们借鉴。
　　三、完善我国个人捐赠税法规定的具体措施
　　正外部性内部化的经典措施是庇古的津贴理论。根据个人捐赠的属性，政府没有必要对个人捐赠予以补偿。但是，相关研究表明，相应的税收政策能够激励社会捐赠。因此，借鉴国外立法经验，结合我国的具体情况，健全我国个人捐赠相关税法能够大大激励个人正外部性的捐赠行为。其具体措施有：