论我国研发费用的会计处理

【摘 要】在知识时代下,随着我国产业结构的不断调整与完善, 可以预见我国的研发活动将会更加频繁，研发费用将会不断加大投入, 以增强技术创新能力。因此，研发费用的处理对企业的影响也会越来越大。
2006年2月15日颁布的新会计准则中，对研究和开发支出的会计处理的修改体现了我国会计准则与国际会计准则趋同的趋势。
本文通过对研发费用的会计处理的国际间比较以及新旧准则的比较，分析会计准则修改的合理性和和缺憾，探索适合我国的研发费用的会计处理方法。

关键词：研发费用，会计处理，各国准则，新旧会计准则，比较

Abstract
In the times of informational economics, as the industrial structure of our country improves continuously, it can be forecasted that the R&D activities of the enterprises will be more frequent, and the investment in R&D expenditure will be more. That will help the enterprises to enhance their abilities of technology innovation. Thus, the accounting settlement of R&D expenditure will influence them more and more.
In the new accounting standards issued on Feb.15, 2006, the amendment about the accounting methods of R&D embodies the trend of approximation between Chinese accounting standards and International accounting standards.
The text will analyze the rationality and the deficiency about this amendment of accounting methods for R&D through comparison between the new one and the old one. Then it will also explore the suitable accounting methods of R&D expenditure for China.

Key words: R&D, accounting treatment, International accounting standards, China’s New Accounting Principles, comparison

目录
一、序言••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••1
二、回顾••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••1
三、对研发活动的含义、过程、特征的研究••••••••••••••••2
（一）研发活动以及研发费用的含义•••••••••••••••••••••••••••2
（二）研究开发过程的介绍•••••••••••••••••••••••••••••••••••3
（三）研究开发活动的特征•••••••••••••••••••••••••••••••••••3
四、发达国家对研发费用会计处理的相关规定的阐述•••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••4
五、新旧会计准则对于研发费用会计处理的比较和分析••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••5
（一）旧准则对研发费用会计处理的分析•••••••••••••••••••••••5
（二）新准则对研发费用会计处理的规定•••••••••••••••••••••••5
（三）新旧准则对研发费用会计处理的比较•••••••••••••••••••••6
（四）新准则对研发费用会计处理的缺憾•••••••••••••••••••••••8
六、结论和建议•••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••8
（一）结论•••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••8
（二）建议•••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••9
文献••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••9

一. 序言

2006 年2 月9 日，国务院发布了《国家中长期和技术规划纲要（2006年～2020年）》。《纲要》指出，将使我国全社会研发投入占GDP的比例逐年提高，到2010年，全社会研发投入占GDP的比重达到2%，到2020 年提高到2.5% 以上，同时，还强调要推动企业特别是大企业建立研发机构，使“企业成为自主创新的主体”。此外，国务院还在2 月16 日发布的《关于实施〈纲要〉若干配套政策的通知》中提出，允许企业按当年实际发生的技术开发费用的150％抵扣当年应纳税所得额，允许企业加速研发仪器设备折旧，在政策上给予了企业大力支持。
2006年2月15日颁布的新会计准则中，对研究和开发支出的会计处理的修改体现了我国会计准则与国际会计准则趋同的趋势。
本文希望通过对研发活动的含义、过程、特征的研究，对研发活动有一个大致的了解；同时，通过对研发费用会计处理的国际间比较以及新旧准则的比较，分析会计准则修改的合理性和不足，借鉴发达国家的经验并且密切结合我国的国情，探索适合我国的研发费用会计处理的方法。
本文主要分为以下几个部分：上述引言部分是对本文研究的内容、意义和目的的介绍；其次文献回顾，然后是对研发活动的含义、过程、特征的研究；第三部分是发达国家对研发费用的会计处理方法的相关规定的阐述；第四部分是新旧会计准则对于研发费用会计处理的比较和分析；最后是结论和对我国研发费用会计处理的一些建议。

二. 文献回顾

对于研发费用的会计处理方法，发达国家都已经以会计准则的形式确定下来。
美国财务会计准则第2号公告——研究与开发费用规定：当期发生的研发费用应全部作为费用处理，计入当期损益，研发活动结束后，不论成功与否，均不确认为无形资产。但值得说明的是，就机软件的研究与开发费用如何进行处理，美国公认会计原则做出过特别规定，即FASB指出：对出售、出租或以其他方式发生的计算机软件开发成本，一旦技术可行性得以确认，就应该确认为资产。
国际会计委员会第38号准则：将研究与开发活动分为两个阶段，即研究阶段和开发阶段（如不能正确区分研究阶段和开发阶段，那么该企业应将项目支出均视同研究阶段的支出处理）。相应地，要求研究费用在发生时计入当期损益，而开发阶段支出是否应于发生时计入当期损益则要看开发费用是否符合特定的条件，如符合它确认的五个条件时，才予以资本化，确认为无形资产。
英国标准会计实务公告第13号规定：研究与开发支出应区别进行处理，按基础研究、应用研究以及开发研究三种类型予以划分。前两种类型的支出，则应在发生当时计入损益；而如果是开发支出，也通常应在发生时计入损益。除非出现特定情况，可以递延摊销。这些特定情况包括：研究属于专题项目，费用可以单列；研究取得的成果把握性极大，并能以收抵支；公司有足够的物力、财力支持研究项目的完成。
我国的旧准则 效仿美国：自行开发并依法申请取得的无形资产，按依法取得的注册费、聘请律师费等费用，作为无形资产的成本；在研究与开发过程中发生的材料费用，直接参与开发人员的工资及福利费，开发过程中发生的租金、借款费用等，直接计入当期损益。
我国旧准则对于研发费用会计处理的方法，有其一定的时代背景，主要出于谨慎性和稳健性原则的考虑。但是费用化处理的方法，在国内会计界一直存在在争议。
比如：李定安、翁少佳撰稿的《浅议研发费用改进的会计处理》 ，李健撰写的《借鉴国际经验改进我国研发费用会计处理》 ，都表达了我国应该借鉴国际经验，不要一味追求研发费用的费用化处理，应该实行有条件的资本化。
在新的背景和时代要求下，2006 年财政部最新颁布的《企业会计准则——无形资产》规定：企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出，分别按本准则规定处理。研究费用依然是费用化处理；进入开发程序后，对开发过程中的费用如果符合相关条件，就可以资本化。
新会计准则对于研发费用的会计处理方法，体现我国会计准则和国际会计准则的趋同。为此，国内学者纷纷发表了相关的文章进行比较。
比如：曾爱民撰写的《新旧会计准则对研发费用会计处理之比较研究》 、王希江撰写的《新会计准则对无形资产研发费用的影响探讨》 。这些都肯定了新会计准则对于研发费用的会计处理，但也指出了新准则所存在的不足之处。
本文希望通过进一步对研发活动的含义、过程、特征的研究，对研发活动有一个大致的了解；同时，针对探索适合我国的研发费用会计处理的方法。

三. 对研发活动的含义、过程、特征的研究

（一）研发活动以及研发费用的含义
研发费用是企业开发新产品、改进旧产品或降低企业经营成本时发生的支出。具体来说主要包括：研究与开发过程中耗费的材料；所用设备的折旧；为研究与开发购置的固定资产和无形资产；研发人员工资、福利；委托其他单位或个人承担部分研究开发工作支付的费用等。
各国会计准则对研究与开发活动有不同的定义：
（1）国际会计准则第38号对研究与开发分别进行了定义。研究：指为获取新的科学或技术知识而进行的具有创造性和有计划的调查；开发：指在开始商业性生产或使用前，待研究成果或其他知识应用于新的或具有实质性改进的材料、装置、产品、工序、系统或服务的计划或设计。
（2）美国财务会计准则公告第二号将研究定义为：为了获取有助于形成新的或实质性改进的产品、服务、工序或技术的新知识而做的有计划的努力；将开发定义为：在商业生产或使用之前，利用研究成果制定计划生产预期的新产品或实质性改进现有产品。
（3）我国2006 年最新企业会计准则规定：研究阶段，是指为获取新的科学或技术知识并理解它们而进行的独创性的有计划调查。开发阶段，是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。
研究是一个技术可行性的探索阶段，能否给企业带来经济效益，不具有确定性，因此研究支出所形成的未来经济效益具有较大的不确定性。
而开发活动是将研究成果运用于实践，将技术转化为产品的阶段，因而带来经济效益的确定性相对较高，因此开发支出形成未来经济效益的可能性就较大。
费用的确认有两条标准：一是权责发生制；二是划分收益性支出与资本性支出。研究与开发活动有其独特的性质，具有一定的风险性。与研究与开发活动有关的未来经济利益流入具有不确定性，因此，是将研究与开发活动的全部支出列为资产而后在其收益期间分摊，还是将研究与开发的支出全部费用化就很难确定。

（二）研究开发过程的介绍
企业的研究开发过程一般分为三个阶段：技术引进，自主研发（内部研发）、合作研发。
与市场经济比较成熟的国家相比较，国内企业还没有成为科技创新的主体，整体上自主创新的能力薄弱，企业对创新的有效需求不足。较多企业处于引进技术，加以消化的阶段，内部研究开发支出水平较低，而且企业的管理人员、财务报表的外部使用者对于研发活动在创造企业价值中的作用没有充分的认识，因此研发信息没有得到重视。
但是在规模经济的优势发挥殆尽时，随着国内外市场竞争不断加剧，我国企业逐步实现研发费用内部化，研究开发的支出必然增大，对于研发信息的需求状况就会发生变化。另外，许多较大规模公司的研发已经进入第三阶段，即合作研发，甚至实现了研发的国际化，例如海尔集团，这就会产生并购在制研发等问题，准则的完善必然也要考虑这种趋势。

（三）研究开发活动的特征
研发活动作为一种投资行为，具有投资活动的一般特性，即时间性和风险性。研发活动又具有特殊性，具体表现在以下几个方面：
（1） 具有比一般投资活动更大的不确定性
虽然风险是投资活动的一般特性，但由于研发活动是建立在新的科学知识或技术原理基础上的高度激烈的商品和技术竞争，只有在研发成果可以转化为商品的情况下才可能产生收益，因此，研发活动具有的不确定性远远大于其他的投资活动。
研发活动的风险主要包括：
① 技术风险
由于受技术、技术垄断、产品标准化、技术的支持能力等方面的限制，研发成果不可预测，有失败的可能性。
② 经营风险
知识经济时代，科学技术瞬息万变，企业的管理者在确定研发活动的发展方向时出现失误、资金渠道不顺畅、技术骨干离职等因素，都会导致研发活动半途而废而无功而返。
③ 行业风险
如果同行业竞争者的研发活动领先于企业，或者企业研发成果的产业化工作不到位，则意味着企业竞争的失败。
④ 环境风险
如社会意识形态、及生态环境、国家政策、重大事件等，都会给企业的研发活动带来风险。
（2） 计量困难
知识的投入具有明显的特殊性，其他生产要素的投入，通常导致企业生产规模的扩大，而扩大的生产能力是以原有生产要素和新投入生产要素之和为依据来测算的。但知识的创造和投入并不一定代表与经济相关的知识存量的增加。这是因为：
① 研发成果转化为真实的生产力需要时间，有的甚至经过数年才能取得正的现金流量。
② 知识本身就是无形的、难以量化的，从而也是难以计量的。
③ 新知识的投入有可能导致原有知识存量中的部分知识陈旧过时甚至失效。这就使得知识的累计投入不是简单的一加一的关系。
因此，对企业而言， 研发活动的确认和计量具有很大的弹性。

四. 发达国家对研发费用会计处理的相关规定的阐述

1. 美国准则：
美国财务会计准则规定 ：当期发生的研发费用应全部作为费用处理，计入当期损益，研发活动结束后，不论成功与否，均不确认为无形资产。但值得说明的是，就计算机软件的研究与开发费用如何进行处理，美国公认会计原则做出过特别规定，即FASB指出：对出售、出租或以其他方式发生的计算机软件开发成本，一旦技术可行性得以确认，就应该确认为资产。
2. 国际会计准则
国际会计准则规定 ：将研究与开发活动分为两个阶段，即研究阶段和开发阶段（如不能正确区分研究阶段和开发阶段，那么该企业应将项目支出均视同研究阶段的支出处理）。相应地，要求研究费用在发生时计入当期损益，而开发阶段支出是否应于发生时计入当期损益则要看开发费用是否符合特定的条件，如符合它确认的五个条件时，才予以资本化，确认为无形资产。
3. 英国准则
英国会计准则规定 ：研究与开发支出应区别进行处理，按基础研究、应用研究以及开发研究三种类型予以划分。前两种类型的支出，则应在发生当时计入损益；而如果是开发支出，也通常应在发生时计入损益。除非出现特定情况，可以递延摊销。这些特定情况包括：研究属于专题项目，费用可以单列；研究取得的成果把握性极大，并能以收抵支；公司有足够的物力、财力支持研究项目的完成。
4. 法国准则
法国的研究与开发费用，当其属于特定的研究项目且成功的可能性非常大时，可予以资本化，并在不超过5年的期限内摊销。
5. 荷兰准则
荷兰规定，研究开发费用只要在预期具有未来效益即可予以资本化，列在资产负债表中，并在不超过5年的期限内摊销。
6. 日本准则
　　日本的研究与开发费用在符合一定条件时（预计未来收入超过该项费用），可予以资本化，并在5年内注销，不过其实务中采用较为稳健的直接冲销法。

综上所述：发达国家对于研发费用的会计处理方法主要有以下三种:
1. 费用化处理方法。采用这种方法的国家主要有美国等国家。这些国家将研究与开发费用在发生时全部作为期间费用, 直接计入企业当期损益。
2. 资本化处理方法。采用这种处理方法的国家主要有荷兰以及瑞士等国家。这些国家将研究与开发费用在发生期归集起来, 等到无形资产开发成功取得收益时开始予以摊销, 这种方法假定企业在连续几年内有若干个研究开发项目, 其中一定会有一些项目取得成功并获得收益, 因而将其收益与前面已经归集的费用相配比。
3. 有条件地资本化处理方法。目前采用这种方法的国家有英国、法国、日本等国家; 另外, 国际会计准则也推荐这种方法。该方法是将符合一定条件的研发费用资本化, 其他的研发费用则在发生当期就记入当期的期间费用。

五. 新旧准则对于研发费用会计处理的比较和分析

（一）旧准则对研发费用会计处理的分析
我国2001年出台的《会计准则—无形资产》规定：自行开发并依法申请取得的无形资产，按依法取得的注册费、聘请律师费等费用，作为无形资产的成本；在研究与开发过程中发生的材料费用，直接参与开发人员的工资及福利费，开发过程中发生的租金、借款费用等，直接计入当期损益。
旧准则对研发费用会计处理其实就是费用化的处理方法。
将研发支出进行费用化处理存在以下缺陷：
1. 严重背离无形资产的真实价值，不能反映真实的财务状况与经营成果。
自行研发无形资产往往需要花费巨额的研发成本，而注册费、律师费等费用只占总支出的很少一部分。如果其入账价值按取得时发生的注册费、律师费等费用确认，则根本不能代表无形资产的实际价值，不能反映企业的真实财务状况与经营成果。
2. 过分强调谨慎性原则，忽视了谨慎性原则与其他会计原则的协调和统一。
将研发费用全部计入当期损益，会导致费用发生当期的资产和收益被严重低估，而使以后会计期间的收益被严重高估，人为地扭曲了各个会计期间的收益。在遵循谨慎性原则的同时却违背了可靠性原则和可比性原则。这不利于企业不同期间经营成果的客观评价。
3. 不利于增强企业的技术创新能力，容易助长企业的短期行为。
企业管理者特别是国有资产管理者为保证近期的资产收益率、追求短期的账面高额利润，会减少当期的研发费用，从而影响了企业的。此外，由于企业无法在财务会计报告中反映其在这方面的大量投入，在高风险、高收益的投资理念下也将影响到投资者对企业未来发展潜力的评估。
4. 未能体现重要性原则，不利于无形资产研发的投入产出分析。
现行的会计处理方法无法体现研发费用的重要性，降低了会计信息的相关性。将无形资产的研发成本计入当期损益，不便于考核其投入情况，也使未来产生的收益失去了分析比较的基础。

（二）新准则对研发费用会计处理的规定
2006 年最新颁布的《企业会计准则——无形资产》规定：企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出，分别按本准则规定处理。研究费用依然是费用化处理；进入开发程序后，对开发过程中的费用如果符合相关条件，就可以资本化。对于研究阶段和开发阶段的定义，新会计准则有以下具体规定：
首先，内部研究开发项目的研究阶段，是指为获取新的或技术知识并理解它们而进行的独创性的有计划调查。而内部研究开发项目的开发阶段，是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。企业内部研究开发项目开发阶段的支出，能够证明下列各项时，应当确认为无形资产：
（1） 从技术上来讲，完成该无形资产以使其能够使用或出售具有可行性；
（2） 具有完成该无形资产并使用或出售的意图；
（3） 无形资产产生未来利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场；无形资产将在内部使用时，应当证明其有用性；
（4） 有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；
（5） 归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠计量。
此外，关于研发支出被确认为无形资产以后的后续计量问题：
研发支出被确认为无形资产后，应当按照对无形资产的后续处理方法进行相关的摊销和计提减值准备和相关披露。具体如下：无形资产的使用寿命如为有限的，应当估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位数量；无法预见无形资产为企业带来未来经济利益的期限的，应当视为使用寿命不确定的无形资产。使用寿命有限的无形资产，其应摊销金额应当在使用寿命内合理摊销。企业摊销无形资产，应当自无形资产可供使用时起，至不再作为无形资产确认时止。企业选择的无形资产摊销方法，应当反映企业预期消耗该项无形资产所产生的未来经济利益的方式。无法可靠确定消耗方式的，应当采用直线法摊销。企业在期末应按无形资产期末计价的方法对无形资产进行价值计量，计提无形资减值准备。同时，值得注意的是，企业除了应该在附注中披露无形资产的期初和期末账面余额、累积摊销额及累计减值损失金额、无形资产摊销方法等相关情况之外，还应该对企业当期确认为费用的研究开发支出总额进行披露。

（三）新旧准则对研发费用会计处理的比较
新准则改革了旧准则中研究开发支出一律费用化的规定，开发阶段的支出在满足一定条件的情况下可以资本化。对比旧准则，新准则的这一规定在以下方面更具合理性：
1. 符合资产的确认和计量标准。
FASB 概念框架指出会计报表要素确认的四项标准为可定义、可计量、相关性、可靠性。资产确认和计量的要求是：企业拥有或控制，能以货币计量，能为企业带来未来的经济利益流入。企业自主研究与开发的项目由企业控制或拥有使用权是理所当然的；而且开发费用本身是作为成本出现的，因此货币计量也是不成问题的；对于一个成功的企业来说，经过管理层的可行性研究，并通过股东大会、监事会等有关各方的理智表决之后才开始的开发活动，其成功转化为商品的概率是很大的。同时将开发活动放在一个较长时间来看，其带来未来经济利益的不确定性也会很小，而且企业的研发项目一般并不是只有一个，同一时期内企业可能对多个研发项目进行投资，虽然单个项目成功的概率较小，但多个项目的组合就能基本确保有一定数量的项目成功，也就是说未来经济利益流入具有可能。大量事实证明，开发费用投入高的企业具有更强的竞争力和发展后劲。比如，近十年来，中兴通讯公司科技成果的市场转化率超过90%，而美国微软今天的产品Windows XP、Office XP里面的关键核心技术，80% 都是微软研究院在五、六年以前进行的研究与开发项目。
2. 能更客观的反映企业的财务状况。
开发支出为企业的投资者和其他财务信息使用者提供了关于企业革新活动进展和成功可能性的信息，开发费用资本化后作为无形资产在资产负债表中列示，可以向投资者传递企业管理层对无形资产预期收益评估的信息。
3. 符合权责发生制原则。
研究与开发是两个相互联系的阶段，研究活动是一种初步的探索性工作，是一个基础阶段，能否带来经济效益非常不确定，而且受益对象不明显，而开发活动是将研究成果付诸于实践，比研究阶段更进一步，带来经济效益的确定性高，并且受益对象是特定的产品，所以将研究过程中发生的费用进行费用化，计入当期损益，而开发过程中发生的费用，在开发成功时进行将其资本化，不成功还是进行费用化，计入当期损益，这比单一的费用化或单一的资本化更符合权责发生制原则。
4. 符合收入与费用配比原则。
开发活动成功取得的回报数额巨大，回报期较长，而开发费用在开发期间往往金额较大，若一概作费用化处理，那么开发期间的利润相对就低；而开发成功后在该成果受益期间的利润不仅因没有分摊开发费用相对偏高，还会因研究成果产生效益而增加，开发期间和受益期间的收入与费用严重不配比，影响核算的正确性和企业不同期间经营成果的可比性，不利于企业对不同期间经营业绩的评价。
5. 符合真实性原则。
在当今知识经济条件下，企业的研发活动更为频繁，上文已经述及，企业的开发活动一般在总体上都能带来未来的经济利益，这样将开发费用资本化才能正确反映企业的真实价值；而如果对其直接费用化，报表的使用者就很难从会计报表中了解该公司拥有的高新技术的含金量，也无法了解企业在研发方面是否投入和投入多少。
6. 符合一致性原则。
20 世纪70 年代以前，企业主要从科研机构购买科研创新成果，企业自身开展研发活动较少，在现有的会计体系中，对企业从外部购入的科研成果以专利权等形式将购买价格资本化，计入无形资产价值，是没有任何争议的；如果对企业自行研发的项目却不分情况全部直接费用化，显然违背了会计处理的一致性原则。
7. 符合相关性原则。
企业披露的信息在时空上要具有前瞻性，只有具有前瞻性才具有相关性。知识经济条件下，创造企业财富的主要因素不再单纯依靠财务资本，而主要依靠智力资本和无形资产投入。决定企业长期生存的不再是企业现有的盈利点，更主要是靠搞研究、开发与创新。研发能力与与创新能力成为企业的核心竞争力。为了在越来越激烈的竞争中保持领先一步的优势，企业在投产现有产品的同时，有可能已在进行若干个后续产品的开发和试投产。因此，信息使用者要求企业披露的信息不仅能够反映企业现有的财务状况，还应当反映企业的人力资源储备和创新能力，否则信息的有用性就无法实现。
8. 更好地协调谨慎性与相关性原则。
单一的费用化能很好地遵循谨慎性原则，但损害了相关性原则，而单一的资本化能很好地遵循相关性原则，但又忽视了谨慎性原则。一定条件下资本化能很好地协调谨慎性与相关性原则，既可以避免费用化带来的资产低估，同时也最大限度地降低资本化所带来的风险。
9. 有利于增强企业的技术创新能力。
开发费用本质上是资本化支出，具有明显的后效性。开发经费投入后，其效果可能要经过数年才能体现出来。由于管理者的任期并不是永久性的，如果把开发经费支出作费用核算，该项支出的增加必然会引起本期利润的下降。管理者不愿因为业绩下降而引起投资者的不满，也不想看到“前人栽树后人乘凉”的结果，于是就减少开发经费支出。这样短期利润数字可能比较好看，却损害了企业发展的长远利益；而资本化处理则会纠正这种倾向，并保持企业技术上的领先优势。
10. 有助于企业实现价值最大化。
企业价值最大化是企业管理的最终目标。从近年来美国、日本、香港和中国内地等地股市看，科技类股票的市盈率普遍高于其他各类股票的市盈率，这说明“科技含量”已成为企业价值的组成部分。开发费用资本化会增加企业进行技术开发的动力，也就能更多地增加企业的价值。
11. 有利于我国会计准则与国际接轨。
中国加入世界贸易组织后，中国的经济紧密地与世界经济融合起来，世界各国间的投资和对外贸易更加自由化，环境的变化就必然要求中国会计准则与国际惯例接轨，采用一定条件下资本化的做法与国际会计准则及英国会计准则规定的做法相一致，这样，可以缩小与国际之间的差异。因此，一定条件下资本化的选择具有很大的现实意义。
对比2001年的相关会计准则规定，新准则关于研究与开发支出的会计处理必然能够更好的促进企业投入研究和开发项目，提高企业核心竞争力和长期成长能力。

（四）新准则对研发费用会计处理的缺憾
虽然新准则在研发费用会计处理方面比旧准则更趋合理，但毋庸讳言，新准则还存在一些缺陷和不足。笔者认为主要有以下几点：
1. 新准则增大了非科技及创新企业的会计处理难度
对于非科技及创新企业来说，研发费用往往只占很小的一部分。而且相对来说，会计人员的素质往往不够高。因此对于研发过程的细分，也加大了这些企业的会计处理难度。
2. 新准则增大了科技及创新类企业利润操控的空间。
正如上文所述，企业内部研发活动中研究阶段与开发阶段的划分，开发阶段的支出是否满足准则所规定的五个条件等，均在很大程度上依赖于会计人员的专业判断，因而新准则的这些规定客观上增大了企业盈余管理的空间。
企业只需“合理”地划分研究阶段和开发阶段，也就决定了研发支出费用化和资本化的分界点，从而轻松达到操纵业绩、进行盈余管理的目的。
3. 新准则在一定程度上缺乏可操作性。
表面上看，新准则已经较为完善，但一旦展开实际操作，新准则的相关规定会变得难以把握。尽管新准则借鉴国际会计准则，将“研究”定义为“获取新的科学或技术知识并理解他们而进行的独创性的有计划调查”，将“开发”定义为“进行商业性生产或使用前，将研究成果或其它知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或有实质性改进的材料、装置、产品等”，但在实际操作中，由于无形资产研发业务复杂、风险大，要把企业的研发活动清楚地划分为研究阶段与开发阶段，显然是一件非常困难的事情，尤其是对于本身并不精通科学技术的会计人员来说，这项工作更是难上加难。
4. 新准则对开发阶段支出资本化的五个条件难以判断
新准则对开发阶段的支出只有在同时满足五个条件的情况下才能确定为无形资产。
但这五个条件，例如“具有完成该无形资产并使用或出售的意图”、“无形资产将在内部使用时，应当证明其有用性”、“有能力使用或出售该无形资产”等，往往具有很强的主观性，在实际操作中很难做出客观合理的判断。

六．结论和建议

（一）结论
我国2006 年最新颁布的《企业会计准则——无形资产》和国际会计委员会第38号准则对于研发费用的会计处理趋同，将自行开发过程划分为两个阶段，即研究阶段和开发阶段。研究阶段的费用依然是费用化处理；进入开发程序后，对开发过程中的费用如果符合相关条件，就可以资本化。
研发费用有条件地资本化处理有利于增强企业的技术创新实力和企业价值最大化的实现，能更客观地反映企业的财务状况，因此新准则对开发费用资本化的会计处理，反应了企业所处经济环境的变化，具有明显的合理性。
但同时，由于新准则的刚刚出台，对于研发费用的会计处理也存在一定的缺憾。

（二）建议
最后，对我国研发费用的会计处理，笔者有以下建议：
1. 根据研发费用所占的比例，将企业分为两类：一是以研究、开发为主要业务活动的科技及创新企业；二是其他一般非科技及创新企业。
2. 根据重要性原则，对于非科技及创新企业，对研发费用的会计处理，只需简单的费用化处理。这样就简化了这些企业的会计处理，降低了会计人员的会计处理难度。
3. 对于科技及创新企业，对研发费用的会计处理，应严格按照新会计准则的要求，实行有条件的资本化，
4. 加强外部环境建设，通过广泛建立专业的评估机构，对企业自行研究开发的无形资产进行合理评估。通过专业机构的评估，能够帮助企业并且监督企业对研究阶段和开发阶段进行合理的划分。同时，对于企业是否满足5个资本化条件进行专业的评定。

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