我国会计师事务所前５０强规模经济的实证研究

　摘要:会计师事务所发展到一定程度后的规模化是注册会计师行业发展的必然选择。规模化的内在动力是一定范围内规模经济的存在。会计师事务的规模经济效应主要体现在人员培训、经验积累、业务承接、风险的规避与承担等方面。然而，国内对会计师事务所规模经济的研究，多以规范性研究为主，究竟规模经济的程度如何，哪些因素影响着规模经济效应的发生，就成了一个值得认真研究的问题。本文以2007年注册会计师协会披露的数据为依据，运用超越对数成本函数，对这一问题进行了深入分析，得出了一些有价值的结论。
　　关键词:会计师事务所；规模经济；超越对数成本函数；实证研究
　　
　　一、引言
　　
　　会计师事务所发展到一定程度后的规模化是注册会计师行业发展的必然选择。规模化的内在动力是一定范围内规模经济效应的存在。事务所的规模大小通常被认为是其执业能力大小的象征，大型事务所能够在人员培训、质量管理、业务拓展、经验积累等方面获得规模经济效应，纵观国际“四大”会计师事务所的发展旅程，规模化驱动的国际化一直主导着“四大”的发展。
　　作为一个特殊的中介行业，会计师事务所最终生产的产品是审计报告，通过审计报告对被审计单位的财务报告的真实性、公允性和一贯性发表审计意见，具有规模经济效应的事务所在与客户谈判过程中更能保持其独立性，能够有效抵制个别客户对虚假审计意见的寻租要求。然而，规模的过大会由于内部控制幅度的增加和代理链条的延长，导致事务所内部治理成本的上升。对其成本的度量一直以来是一个难题，如何界定事务所的效益，是否存在规模经济效应等有待解决。
　　然而，国内对会计师事务所规模经济的研究，多以规范性研究为主，究竟规模经济效应的程度如何，哪些因素影响着规模经济效应的发生，缺乏有力的数据证据，实证性研究成了一个值得关注的方向。
　　鉴于此，笔者运用实证研究方法，以国内排名前50的会计师事务所为样本，并结合大小事务所的规模特征，对这一问题进行了深入分析，并得出了一些比较有价值的结论。
　　
　　二、事务所规模经济的因素分析
　　
　　（一）规模经济的涵义。经济学文献中，规模经济是用来描述企业规模变动与成本变动关系的理论，是指企业规模扩大，导致平均成本降低、效益提高的现象。规模经济产生的原因在于生产活动的“不可任意分割”和“附加利益效应”，即生产要素在合理匹配情况下产生的协同作用。具体针对事务而言，规模经济主要体现在人员培训、经验积累、业务承接、风险的规避与承担等方面。形成规模经济后的事务所有能力建立设施完善的培训机构，并同时降低员工培训的单位成本，通过较为完善的员工培训计划不断提高员工的专业素质和业务水平，最终形成会计师事务所的整体竞争优势。另一方面形成规模经济后的事务所客户多，业务量大，执业人员也多，可以设置一定的行业分工，细化专业领域，发挥专业化优势，为会计师人员的专业化发展和相关经验的积累提供一定的空间。
　　一般而言，经济学以边际成本和平均成本的关系来区别规模经济和规模不经济。由于事务所成本等数据资料获取的局限性，本文采用一些替代指标来分析国内前50强事务所的规模经济性。