试论企业内部控制的改进

【摘要】本文通过对内部控制中存在的问题进行原因分析，从控制环境、责权控制和内部审计三方面提出了企业内部控制进行改进的对策。
　　
　　一、企业内部控制中存在的问题
　　
　　（一）控制环境方面的问题
　　1.内部控制意识薄弱，缺乏应有的内控制度。
　　2.组织机构设置不合理，比较重视纵向间的权利与义务关系，而对横向间的协调缺乏足够的重视，导致同级各部门间缺乏必要的交流，信息沟通不灵敏，协调性差。
　　3.企业制度不健全
　　（１）厂长（经理）负责制未真实落实，企业缺乏相应的激励与约束机制；（２）人事政策和实务不完善，聘用人员时没有经过严格的考核；对职工未形成一套关于训练、待遇、业绩考评及晋升的制度，未根据不同情况对职工进行适当的道德。企业职工的胜任能力和正直性值得怀疑，即使设立再好的内控也会因执行者的能力不足或道德败坏而达不到应有的效果。
　　
　　（二）会计责权控制方面的问题
　　1.财务与会计合署办公弊端多多
　　（１）服务对象不明。财务监督的服务对象是企业的所有者，它的具体运作和操纵是企业内部的事务，而会计监督的服务对象是企业内、外部利害关系人，其提供的公开化会计信息必须体现“真实公允”的原则。（２）财会部门不堪重负。由会计人员兼做财务管理，会计人员力不从心，既影响会计信息质量又导致财务管理乏力，财会部门的工作质量也随之下降。
　　2.会计人员素质较低
　　（１）业务素质较低；（２）职业道德水准较低；（３）缺乏主动性和创造性。会计人员往往只局限于对已发生的业务的核算、报告，参与管理的意识淡薄，会计的作用得不到全面发挥。
　　3.责权不对等
　　实践中，会计人员目标不明，制约着会计职能的发挥；身份不清，摆不正自己的位置；责、权、利严重背离，导致会计执行者受打击报复而得不到保护，而善于根据管理者意图搞假账者却倍受重视，且屡禁不止。
　　
　　（三）内部审计方面的问题
　　1.组建的非自愿性
　　我国现行的内部审计主要是在行政干预的基础上起来的。
　　2.独立性不够
　　（１）不能监督上司；（２）不能监督同级。基于以上两点，内部审计无法在地位上实现超然独立，其工作范围大大受限，也很难赢得威信。
　　3.重审计监督，轻服务建设
　　强调“监督”的多，提倡“服务”的少，这种过分强调监督的指导思想是我国审计认识上的一大误区，也是阻碍内部审计发挥作用的重要思想因素。
　　
　　二、企业内部控制的改进对策
　　
　　针对以上存在的问题，笔者认为可以采取以下对策对企业的内部控制加以改进。
　　
　　（一）控制环境方面
　　1.经营者职业化、市场化
　　企业制度要求企业的经营管理者摆脱原来依附于资本所有者的地位，成为一个专门的职业。企业经营者的职业化应在市场中形成。职业化与市场化的有机融合才能塑造出一批具有竞争观念、风险观念、责任观念的经营者队伍。为此需建立下列一整套相适应的制度：（１）建立资格与类级制度。具体包括：资格资历制度、制度、类级制度、晋升降级制度、注册吊销制度和培训制度等。如此方能解决“外行领导内行”、“任人唯亲”等弊端。同时，要建立起一支庞大的后备队伍以满足企业对经营者广泛而多样的人才需求，真正做到择优上岗、有序流动、合理配置。这是经营者职业化的前提，也是市场化的基础。（２）建立聘任、解聘制度代替终身制，该制度是经营者市场化的核心。（３）建立年薪、股权制度，将企业经营者的个人利益与企业的经营实效紧密联系起来，形成经营者市场化和职业化的根本基础和保证。
　　2.进行企业道德建设
　　企业道德是经营道德的基础，是实现社会经济活动合理化的重要精神力量。企业法人作为个体，其道德水准不仅是良好的内部控制的基础，而且是影响和决定整个社会经济道德的基础。如何加强企业道德建设呢？（１）应明确企业道德建设的基本目标是实现社会经济协调的可持续发展。与经济社会协调首先要实现企业内部协调，即在企业内部形成一种企业领导廉洁奉公、职工敬业乐业，既有上级的集体领导，又有下级的充分民主，既有分工，又有协作，每个职工责、权、利都十分明确的融洽关系。其次，要实现企业与外部包括用户、利益关系单位、等的协调。（２）应把提高企业素质作为企业道德建设的主要内容。提高企业素质要从社会和企业两方面做起。从社会角度，应不断完善宏观经济环境，创造企业间公平竞争的条件；强化对新成立企业的审批工作，以限制低素质企业进入市场；优化产业政策，实现企业活动领域合理化。从企业角度，要进一步推行以内涵为主的扩大再生产，尽快实现增长方式大改变；努力搞好技术改造，不断提高企业素质；认真学习，借鉴国外的先进管理理论、制度、方法和经验，提高经营管理水平。
　　3.重视企业组织机构建设
　　这是目前我国企业改善控制环境的重点。（１）必须提高企业经营者对企业组织机构设置重要性的认识。合理的组织机构有助于企业计划、协调和控制经营活动，也有利于企业建立起良好的内部控制环境。（２）为各级领导设置职能部门或职能人员，发挥其专业管理的作用。这可以克服领导者个人知识、经验和能力的不足，符合世界范围内企业领导集团化的趋势。（３）各层领导者横向间加强信息沟通，便于互相协作、互相促进，以共同提高企业整体效益。
　　4.健全民主监督管理，实行职工参与制
　　作为企业的经营者，只有善于依靠、团结职工，充分发挥职工的积极性、创造性，不断丰富、完善自己的决策指挥，企业的管理水平、经营效益才能不断提高。因此，在贯彻执行厂长、经理负责制的同时，要采取适当的组织形式，让企业职工尤其是工程技术和管理人员有参与企业日常经营决策的机会，并形成制度。职工代表大会是职工行使民主权利的机构，应完善职代会制度，使其充分发挥作用。
　　5.加强外部因素对企业内部控制的影响
　　（１）独立审计。注册会计师在执行独立审计业务过程中对被审单位的内部控制进行了解、测试和评估，应将发现的内部控制重大缺陷告知被审计单位的管理当局；必要时，可以出具管理建议书；对于内部控制的一般问题可以口头或其他方式向有关部门人员提出，以促使企业管理当局对内部控制予以应有的重视，同时管理建议书对企业完善内部控制亦有一定的指导意义。（２）证券监督机构。目前我国的资本市场正在兴起，财务信息是否充分、公允关系到资源是否优化配置，而财务信息的质量在很大程度上取决于企业内部控制是否健全。基于这一点，证监会应要求企业高度重视内部控制的建设。另外，证监会还可设置专门的机构以指导企业健全、完善内部控制。
　　
　　（二）会计责权控制方面
　　1.健全制度建设，明确会计责权
　　就宏观而言，针对目前会计法规还不够同步协调、具有一定滞后性的现状，国家要进一步修改有关会计法规，加快配套制度的建设，并使其具有一定的前瞻性。首先，应对《会计法》中对会计人员的双重身份要求进行修改，使会计人员摆脱两难境地，使其只在企业管理者的指挥下工作，为会计充分发挥服务作用提供宽松的环境。其次，在已有的会计法和会计业务规范的基础上，加快制订颁布会计人员职业行为规范，细化会计人员的责权，以约束会计人员的行为。就企业而言，应在不违背国家总的会计责权控制制度（包括《会计人员工作规则》和《会计人员岗位责任制》等）的基础上，基于企业管理水平的现状，并借鉴同行业的规范自行建立规章制度；会计基础比较薄弱的企业，可委托社会审计部门代为制订。
　　2.区分财务与会计，分设两个基本部门，明确划分二者的职责
　将财务部门和部门分别隶属于最高责任人领导。本着物流系统和信息流系统相分离的原则，划分各部门的职责。财务部门负责：企业资金的收入和分配；速动资产的保管；多余资金的投放；筹措资金。而会计部门主要负责：按照会计准则记录企业的业务；向管理当局、投资者、债权人和其他外部机构提供财务会计信息；通过记录和报告对经营部门进行控制。
　　3.采取薪金优厚与违法严惩相结合的内部激励机制
　　鉴于会计人员专业素质要求较高、承担的社会责任较重大，而会计中的主观估计、判断、会计政策的可选择性及利害关系者的人为干扰，又增加了会计工作的风险程度，因而，应对会计人员给予高薪待遇，其奖金与工作质量挂钩，以促使其发挥积极性，创造性。对主谋作弊导致会计信息虚假的会计人员，无论其出发点如何，除按有关规定处罚外，对会计人员按造成损失的档次进行经济处罚，罚金由个人收入或由职业协会风险基金支付，不得列作企业费用，严重的按刑法论处。在理论上加强会计人员职业道德。在各种监督力量不断加强而会计信息仍有虚假的情况下，加大对造假行为者个人的经济处罚，动摇其切身利益，应是可行之道。
　　走会计职业化之路，提高会计人员的素质。成立具有相对独立性和权威性的会计职业协会。协会具体负责：（１）会计人员资格。凡会计人员从业前必须通过职业协会组织的统一考试，会计人员持证上岗，保证其业务技能；（２）定期组织业务轮训，搞好后续教育，不断提高会计人员的适应能力；（３）制订颁布职业道德守则；（４）维护会计人员的正当权益，为遭受打击报复的守法会计人员代理诉讼；（５）采取会员风险基金制，基金来源由会员个人交纳，用于支付舞弊被罚会员的罚金和模范会员的奖励。这样，一则能促使职业协会基于基金保持的利益考虑而加强行业自律管理；二则利于会员之间的相互牵制，因为基金涉及会员的整体利益；三则便于职业协会对违纪会员的登记管理，对屡教不改或造成恶劣影响者，吊销其执业证书，逐出“师门”。当然，这一举措的实施，需要相应的配套设施。如审计部门只对有会计职业协会会员执行会计业务的企业进行审计鉴证；加强会计职业协会与各种社会监督力量的联系；职业协会采用电算化对会员建立人事档案，实行统一管理等。
　　
　　（三）内部审计方面
　　1.改革组建方式，取消现行一刀切的作法
　　除上市公司外，内部审计机构的设立由企业按自愿的原则自行组建。在企业自身需要的前提下组建内部审计机构，才能使企业充分重视机构的设置、人员的培训和工作的开展。
　　2.提高内部审计的独立性与权威性
　　设立由非经理人员组成并能制约经营者的内部审计机构，将其作为监事会的常设机构，对监事会领导要赋予其向董事会或外部审计机构报告的权力。只有提高内部审计的独立性，才能给予它施展才能的机会，也才能提高内部审计的威信，才能转变职能认识，提倡服务职能。充分利用内部审计人员熟悉财经法规制度、精通财务管理的优势，树立内部审计人员以服务为宗旨，以防错防弊、监督企业内部控制制度的健全性、有效性为手段的新的审计观念，这是现阶段内部审计发展的最佳选择。
　　3.认清、摆正内部审计地位
　　内部审计不是国家派驻企业的“密探”或“哨兵”，而是企业与股东利益的护法者。在不违反国家法纪的前提下，内部审计人员应处处以企业利益和投资者利益为重，努力担当好厂长经理的“法律顾问”和企业经济行为的“诊断医生”，以严谨的工作态度和高质量的服务水准，去赢得企业高层领导的重视和公众的信任。如内部审计人员通过合同审计来帮助领导堵漏建制、加强管理，充分宣传审计成果，使广大职工和领导真正认识到内部审计的作用，了解到内部审计并非可有可无，而是经济发展的必然趋势，其地位也就不言自喻了。